El papel de los recargos sobre impuestos estatales en la financiación de las comunidades
| Autor | Juan Calvo Vérgez |
| Cargo | Doctor en Derecho. Profesor Ayudante de D.Financiero y Tributario Universidad de León |
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Como es sabido el art. 157.1. a) de la Constitución incluye entre los recursos tributarios de que disponen las Comunidades Autónomas los recargos sobre impuestos estatales, sin realizar ulteriores precisiones en torno a ellos. Esta previsión se halla igualmente recogida en el art. 4.1 d) de la Ley Orgánica 8/1980, de 22 de septiembre, de Financiación de las Comunidades Autónomas (LOFCA), el cual se refiere a los recargos que pudieran establecerse sobre los tributos del Estado al enumerar los recursos tributarios de aquéllas, así como en el art. 12 de la citada Ley, que configura el régimen jurídico a que habrán de someterse estos recursos tributarios.
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Tampoco los Estatutos de Autonomía de las distintas Comunidades Autónomas han sido demasiado explícitos a la hora de configurar esta figura tributaria. Todos ellos se limitan a citar, entre los recursos de que pueden disponer los entes territoriales, a los recargos sobre impuestos estatales, atribuyendo al órgano supremo del Poder legislativo autonómico la facultad de su establecimiento. Queda así cumplimentada la exigencia de la reserva de Ley autonómica en esta materia.
Sin lugar a dudas la figura del recargo era ya conocida en nuestro ordenamiento jurídico-tributario antes incluso de que se pensara en hacer uso de la misma como posible instrumento de financiación de las Comunidades Autónomas. El art. 58.2. a) de la antigua Ley General Tributaria de 1963 establecía que "Formarán parte de la deuda tributaria, en su caso, los recargos exigibles legalmente sobre las bases o las cuotas, ya sean a favor del Tesoro o de otros entes públicos".
La misma dicción es mantenida por el art. 58.2.d) de la LGT 58/2003, de 17 de diciembre. Contempla así el legislador la posibilidad de que, sobre la estructura de un tributo preexistente, pueda establecerse otro tributo adicional de carácter suplementario que tome como punto de referencia, bien la propia base del primero, o bien su cuota tributaria.
Mucho se ha discutido acerca de la naturaleza jurídica de los recargos tributarios, así como sobre la proyección de éstos como instrumento de financiación de las Comunidades Autónomas. De una parte cabe plantearse su hipotética consideración como auténticos tributos propios de estos entes territoriales, que disfrutarían de una amplia potestad normativa y sobre el producto así como de una variable potestad administrativa o de gestión.
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De esta opinión es FERREIRO LAPATZA1, para quien los recargos tributarios participan de la naturaleza del tributo, consistiendo en prestaciones pecuniarias que un Ente público exige en uso del poder que le atribuyen la Constitución y las Leyes. Subraya este autor además que dichas prestaciones "No constituyen la sanción de un acto ilícito, por lo que deben ser establecidas por la Ley y hacerse efectivas mediante el desarrollo de la actividad financiera de la Administración".
En este mismo sentido se pronuncia CAZORLA PRIETO2 al afirmar que el recargo legalmente establecido sobre la base o cuota constituye, desde un punto de vista categorial, un tributo y que "Dentro de esta categoría genérica seguirála misma condición específica del tributo al que esté conectado, es decir, se trataráde un impuesto, tasa o contribución especial, según lo sea el tributo al que se adhiera, toda vez que esta condición depende de la configuración del hecho imponible y ésta es común para tributo y recargo".
DE LA PEÑA VELASCO3 fundamenta en tres puntos la equivalencia entre los tributos propios y los recargos. En primer lugar éstos suponen el ejercicio de un poder tributario. En segundo término la decisión acerca de su establecimiento corresponde con carácter exclusivo a la Comunidad Autónoma que decida su imposición. Y lo mismo Page 66cabe apuntar, finalmente, en relación con la fijación de todos sus elementos.
Por tanto, al amparo de esta primera consideración, el recargo vendría a representar un tributo propio de la Comunidad Autónoma respectiva, con independencia de que el impuesto base sobre el que recaiga pertenezca a su propio sistema tributario o al sistema de otra Hacienda Pública. Únicamente se diferenciarían del tributo en sentido estricto en el hecho de que se establecen sobre la base de un tributo preexistente al que, en cierta medida, se añaden, y cuya naturaleza o estructura deben garantizar.
Si bien la obligación de pagar el recargo aparecería íntimamente unida a la obligación de satisfacer el tributo base, aquélla no podría confundirse con ésta, constituyendo una obligación autónoma y no accesoria que podría incluso llegar a existir y cumplirse con independencia de la obligación de pagar el tributo base4.
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Cabe sin embargo aludir a una segunda perspectiva de conformidad con la cual la figura del recargo podría tener encaje dentro del género de las transferencias incondicionales del Estado a las Comunidades Autónomas, constituyendo en cierta medida una especie de participación en el tributo estatal del que podría aprovechar su estructura, y no en cambio una figura independiente.
Esta segunda alternativa podría deducirse de la redacción adoptada por el texto constitucional en su art. 157.1. a), al referirse a los recargos conjuntamente con los impuestos cedidos total o parcialmente y las participaciones en los ingresos del Estado.
El Tribunal Constitucional analiza con cautela esta posibilidad en su Sentencia 179/1985, de 19 de diciembre, declarando al respecto que "(...) No puede excluirse que, al menos en ciertos supuestos, los recargos establecidos en favor de un ente distinto del acreedor principal puedan asimilarse a participaciones en los ingresos de este último. Así lo ha podido entender el constituyente, al haber calificado implícitamente en el art. 157.1.a) CE los recargos sobre impuestos estatales como participaciones en los ingresos del Estado"5.
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Una argumentación similar fue esgrimida por el Defensor del Pueblo en el recurso de inconstitucionalidad interpuesto en su momento contra la Ley de la Comunidad de Madrid 15/1984, de 19 de diciembre, creadora del denominado Fondo de Solidaridad Municipal. Se afirmaba en dicho recurso que "(...) De acuerdo con los arts. 157 de la Constitución y 4 y 12 de la LOFCA, el recargo no es un tributo propio de la Comunidad Autónoma, que sólo puede establecerlo, modificarlo o suprimirlo, pero no alterar la relación jurídico-tributaria sobre la que incide, por tratarse de una relación de naturaleza estatal".
SIMÓN ACOSTA6 ha defendido una naturaleza híbrida del recargo tributario autonómico como figura intermedia entre las transferencias puras y simples de recursos del Estado a las Regiones y los tributos propios de éstas.7 Este Page 69mismo criterio es adoptado por ALBIÑANA GARCÍAQUINTANA8, para quien puede hablarse de un doble aspecto del recargo como instrumento financiero. De una parte, su consideración como recurso tributario propio o autónomo establecido por la correspondiente entidad territorial. Y de otra, su configuración como modalidad de participación en los ingresos del Estado, esto es, como recurso acordado por el Estado y transferido a la entidad descentralizada.
A nuestro juicio los recargos no constituyen en ningún caso tributos de carácter finalista. Por el contrario la potestad de su establecimiento se configura como una facultad instrumental derivada de la propia autonomía de las Regiones. Si bien resulta posible apreciar diversos elementos participativos en los recargos, ello no debe contribuir a negar su naturaleza tributaria.
La intención del constituyente al incluir los recargos entre las participaciones en ingresos del Estado no fue otra, en nuestra opinión, que la de instrumentar una participación de las Comunidades Autónomas de tipo normativo, legislativo o reglamentario en figuras impositivas estatales, pero sin que ello tuviese que originar alteración alguna en el nivel de recursos del Estado.
¿Constituye el recargo tributario autonómico una figura tributaria autónoma fruto del ejercicio de un poder normativo que el ordenamiento jurídico confiere a las Page 70 Regiones o, por el contrario, dicha figura debe encajarse en una determinada categoría tributaria preexistente, careciendo de un conjunto de perfiles propios?
Desde nuestro punto de vista resulta evidente que los recargos no pueden identificarse con aquellos tributos creados por el Estado cuya recaudación, gestión así como ciertas facultades normativas son cedidas a las Comunidades Autónomas. Es cierto que el recargo autonómico se asemeja al impuesto estatal cedido en que ambos casos se produce una cierta dependencia de la Comunidad Autónoma respecto del Estado, que es quien en última instancia tiene la posibilidad de decidir sobre la propia existencia de ambos recursos tributarios.
Ahora bien, mientras en el impuesto estatal cedido el Estado conserva competencias directas y actuales, ello no sucede en el recargo autonómico sobre impuestos estatales, donde la dependencia respecto del Estado se manifiesta simplemente en que aquél se sirve de elementos estructurales pertenecientes al impuesto estatal.
Las competencias normativas autonómicas sobre los impuestos cedidos se insertan en la propia estructura de estos, estableciéndose así una interdependencia inexistente en el caso de los recargos. La vinculación entre el ejercicio de poderes tributarios por las CC.AA. y el Estado adquiere por tanto una mayor intensidad en el supuesto de los impuestos cedidos con...
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