El objeto del impuesto

Autor:Miguel Pérez de Ayala Becerril
Páginas:29-81
RESUMEN

1. Introducción 2. Postura a adoptar: Relación entre el objeto del impuestos y los llamados elementos constitutivos del impuesto 2.1. Relación del objeto del impuesto con el hecho imponible 2.2. Relación del objeto del impuesto con la base imponible 2.3. Relación del objeto del impuesto con el tipo de gravamen 2.4. Ejemplificación de lo expuesto hasta el momento: El Impuesto sobre la Renta de las ... (ver resumen completo)

ÍNDICE
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1. Introducción

"... ¿Tiene razón el Derecho ? La respuesta tendrá que decirnos si el derecho está fundado en la razón o en la voluntad, hasta dónde puede justificarse racionalmente y qué tipo de razón puede fundarlo. (...) La actividad judicial es un saber que intenta racionalizar la vida social. Es un acceso a la realidad, que con frecuencia ha de esquivar el cumplimiento de las exigencias metodológicas propias de la ciencia. Es, según Ollero, un peculiar sentido existencial, que surge en los hechos al incidir en ellos las valoraciones vividas por el hombre en su estar en el mundo social. Surge al hilo de un juicio práctico que une hecho y valor. Así pues, a la pregunta del título, el autor responde: hay una verdad jurídica, y hay una razón práctica encargada de encontrarla y justificarla. Defiende además la prioridad de la justicia sobre el derecho: (Esta afirmación no aspira a proponer un bello principio axiológico; no establecemos que el Derecho debe ser justo sino que constatamos que todo derecho es y se presenta como la búsqueda de un ajustamiento de las relaciones sociales)14

Los elementos integrantes del impuesto, tal y como hoy los conocemos y se presentan a los ojos del contribuyente, son, desde esa óptica, los acuñados por el legislador. En base a ello, los estudiosos del Derecho Tributario no hacen sino dedicar todos sus esfuerzos a analizar la presencia del hecho imponible, del sujeto pasivo, de la base imponible (o, en su caso, liquidable) y del tipo impositivo, e incluso de las deducciones existentes en una figura impositiva en particular. E incluso, en los supuestos en los que, yendo un poco más allá, se estudia la adecuación del Derecho Tributario a los principios de justicia financiera, se hace en relación con estos elementos citados anteriormente. Es decir, como ya hemos advertido en un momento anterior, existe cierta tendencia a aceptar como válidos desde un primer momento únicamente todos aquellos elementos mencionados Page 30 por el legislador como integrantes de una relación jurídica; los no mencionados, sin embargo, son más imperceptibles, y como su existencia es extra legem, su aceptación es más dudosa. Parecería entonces que, si trascendiésemos este plano, estaríamos acudiendo a conceptos puramente extra legislativos que darían paso, por tanto, a una concepción que en el plano estricto de la técnica jurídica se escaparía de lo que formalmente debiera ser el análisis técnico de las normas tributarias15.

Estos parámetros, que en ningún momento vamos a criticar, tienen un riesgo que es más evidente cuanto más nos atenemos a lo establecido por el legislador, y que puede llevar a hacernos perder la lógica del impuesto: atender únicamente a los elementos legales^16 tendrá como consecuencia dejar en el olvido otros que, podríamos decirlo así, subyacen debajo de aquéllos. Es decir, si bien es cierto que el estudio del Derecho Financiero tal y como aparece articulado hoy por el legislador requiere, básicamente, un análisis de los elementos integrantes del impuesto, en su expresión o exterioridad legal ,17 no podemos olvidarnos de otros, tan importantes como aquéllos, que si bien no van a manifestarse expresamente al que se enfrente de una manera esporádica con la norma, sí van a servirnos para poder analizar en su totalidad las figuras tributarias y descubrir en qué medida se ajustan a los principios vitales de justicia tributaria. Uno de estos elementos, quizás el más importante de ellos, tal y como lo ha visto la doctrina especializada, es el objeto del impuesto18. Page 31

Este elemento actualmente ha pasado, para muchos autores, bien al olvido bien a confundirse, o asimilarse, al hecho imponible. Sin embargo no olvidemos, y pensamos que estas palabras nos pueden servir de introducción, que ya la Ley General Tributaria de 28 de Diciembre de 1963, venía a reflejar en su Exposición de Motivos lo siguiente: "la Ley llama hecho imponible al elemento material de lo que la doctrina científica denomina situación de hecho o presupuesto del tributo. Es indudable que corresponde al criterio discrecional del legislador realizar tal determinación del hecho imponible. De ahí que las leyes específicas de los tributos deban traducir con fidelidad, precisión y términos jurídicos unívocos los conceptos elaborados por la Ciencia de la Hacienda Pública en orden al objeto de las distintas clases de tributos. Pero es conveniente hacer constar que al insertar en las leyes específicas las definiciones de los respectivos hechos imponibles se convierte el objeto de cada tributo en un concepto jurídico que habrá de ser interpretado mediante los criterios ordinarios de la hermenéutica jurídica".

Es necesario, pues, proceder a sentar unas nociones básicas en este ámbito, bases que nos servirán además de cara a nuestro estudio; con ello, además, podremos comprender y analizar con una visión más genérica la evolución que ha sufrido el concepto del objeto del impuesto tanto legal como doctrinalmente, evolución que, ya lo hemos dicho, no ha sido unívoca, de tal manera que actualmente no podremos encontrarnos con un concepto pacífico en uno u otro sentido. 2. Postra a adoptar: relación entre el objeto del impuesto y los llamados elementos constitutivos del impuesto Page 33

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2. Postura a adoptar: Relación entre el objeto del impuestos y los llamados elementos constitutivos del impuesto
2.1. Relación del objeto del impuesto con el hecho imponible

Es necesario partir, para la distinción entre el objeto impositivo y el hecho imponible de una determinada figura tributaria, del proceso legal seguido por el legislador para configurar un precepto normativo y para, en fin, tipificar el hecho imponible.19

En un primer momento, antes de la norma, en una situación, por tanto, pre legislativa, nos encontramos en un plano puramente fáctico. No existe, repetimos que nos encontramos en una situación determinada, precepto alguno sobre esa determinada realidad. Sin embargo, es posible que el legislador se dé cuenta, a raíz de circunstancias puramente económicas o incluso de otro tipo, de que esa realidad va a conllevar la existencia de una apreciable riqueza por parte de unos sujetos intervinientes en ella. Esta realidad pasa así de ser una realidad pre legislativa puramente intrascendente en el plano fiscal a tener ya su importancia en este ámbito por cuanto que, aunque nos mantenemos en esa extra positividad, ya aquella determinada persona que se introduzca en ella (por medio de cualquier acto) va a manifestar que posee una determinada riqueza económica; que posee, en fin, y que es titular de, una capacidad económica. Nos encontramos, Page 34 en definitiva, ante una realidad fáctica con relevancia constitucional (jurídica) proveniente del artículo 31.1 de la CE sup data-ln="52" id="footnote_reference_20" class="footnote_reference" data-footnote-number="20"20.

Nos encontramos, ya sí, con el primer paso importante para nuestro objetivo final, que va a ser la promulgación de la norma. Como decimos, es una situación, un estado, una acción, una tenencia, realizada u ostentada por una determinada persona (normalmente un grupo de ellas) la que hace que una realidad se convierta en económica y que, por tanto, haga explícita, por el mero hecho de existir, la posibilidad de una capacidad económica en esas personas. Estamos, pues, ante lo que se denomina el objeto del impuesto.

La existencia de este objeto, o mejor, de esa realidad económica (pues puede ser un poco prematuro hablar de objeto cuando todavía no se ha creado la norma en la que se basa) es percibida por el legislador, vinculado por el mandato constitucional de la obligatoriedad de sufragar los gastos públicos mediante las contribuciones de todos aquellos que manifiesten una determinada riqueza21. Y fruto de esta disposición, va a entender como justo22 y por tanto plenamente factible la imposición de un determinado impuesto que vaya a recaer sobre esa realidad económica, sobre ese objeto, que es el que va a manifestar a este legislador que aquél que se encuentre en esa situación económica determinada, en esa situación pre legislativa o fáctica con relevancia constitucional frente al artículo 31.1 CE, va a poder sufragar la carga tributaria correspondiente.

Ya, entonces, esa realidad que hasta ahora hemos calificado de pre legislativa a lo largo de estos dos momentos (realidad pura y realidad con efectos económicos) se va a convertir, por ese acto del legislador, en un concepto que ya sí se sitúa dentro de la norma; es, pues, un concepto legislativo, un concepto jurídico, que en el caso de que este proceso se haya cumplido de una manera acertada va a Page 35 adecuarse a, y va a coincidir con, el concepto pre jurídico que lo fundamenta y en el que se basa.

O dicho de otra manera; la existencia en la realidad previa a la ley de una manifestación económica por un determinado acto (renta, tenencia de patrimonio, consumo) es lo que constituye ese...

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