Normas Tributarias

Autor:Begoña Rey Quiroga ... [et al.]
 
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Sumario:

• Fuentes normativas (Artículos 7 a 9)

• Aplicación de las normas tributarias (Artículos 10 y 11)

• Interpretación, calificación e integración (Artículos 12 a 16) - El conflicto en la aplicación de la norma. Comentarios y novedades (Artículo 15)

SECCIÓN PRIMERA. FUENTES NORMATIVAS

“Artículo 7. Fuentes del ordenamiento tributario

1. Los tributos se regirán:

  1. Por la Constitución.

  2. Por los tratados o convenios internacionales que contengan cláusulas de naturaleza tributaria y, en particular, por los convenios para evitar la doble imposición, en los términos previstos en el artículo 96 de la Constitución .

  3. Por las normas que dicte la Unión Europea y otros organismos internacionales o supranacionales a los que se atribuya el ejercicio de competencias en materia tributaria de conformidad con el artículo 93 de la Constitución .

  4. Por esta ley, por las leyes reguladoras de cada tributo y por las demás leyes que contengan disposiciones en materia tributaria.

  5. Por las disposiciones reglamentarias dictadas en desarrollo de las normas anteriores y, específicamente en el ámbito tributario local, por las correspondientes ordenanzas fiscales.

    En el ámbito de competencias del Estado, corresponde al Ministro de Hacienda dictar disposiciones de desarrollo en materia tributaria, que revestirán la forma de Orden ministerial, cuando así lo disponga expresamente la ley o reglamento objeto de desarrollo. Dicha Orden ministerial podrá desarrollar directamente una norma con rango de ley cuando así lo establezca expresamente la propia Ley.

    2. Tendrán carácter supletorio las disposiciones generales del Derecho Administrativo y los preceptos del Derecho Común”.

    Novedades:

    El artículo ahora examinado tiene como antecedentes los arts. 9 y 13 LGT 1963 . Regula las fuentes normativas de los tributos (el art. 9 LGT 1963 añadía que regulaba las fuentes de los tributos “cualesquiera que sean su naturaleza y carácter”).

    Contiene nuevas fuentes, al operar la adecuación constitucional apuntada en la Exposición de Motivos de la propia ley. Junto a la Constitución incorpora como fuente el Derecho comunitario (originario y derivado) así como las normas emanadas de organizaciones internacionales a las que se hayan atribuido competencias en la materia. Mantiene como fuente a la LGT y las leyes especiales de cada tributo. Sustituye las referencias de la LGT 1963 a los reglamentos de cada ámbito material concreto, como fuente, por una remisión genérica a los reglamentos de desarrollo que se dicten. Introduce asimismo una referencia actualizada a las ordenanzas fiscales, en el ámbito local, frente a la LGT 1963 , que aludía a las ordenanzas de exacción.

    Por lo que hace al ámbito estatal, unifica el órgano competente para el dictado de disposiciones de desarrollo de las normas tributarias, con la finalidad de evitar la dispersión y la confusión producidas por la coexistencia de pluralidad de órganos de interpretación y desarrollo de la normativa legal. El artículo exige, no obstante, siendo respetuoso con las derivaciones del principio de legalidad tributaria, habilitación normativa expresa para poder desplegar esa competencia de desarrollo. El precepto también suprime la mención concreta que el art. 9 LGT 1963 hacía a las Órdenes adoptadas en la Comisión Delegada del Gobierno para Asuntos Económicos.

    Comentarios:

    I. El precepto pretende realizar la función que, respecto del ordenamiento jurídico privado, viene cumpliendo el art. 1 Cc . Enuncia, pues, mediante un sistema de lista tasada o numerus clausus, las fuentes del Derecho tributario, en su conjunto. Ha de entenderse que la posición en el listado determina el rango de la fuente que se menciona. Las expresiones empleadas en algunos casos son de gran amplitud, a fin de asegurar la vigencia temporal de la norma.

    Se introduce, por primera vez, la referencia a la Norma Fundamental, si bien sus preceptos ya se habían venido aplicando por los Tribunales y por la propia Administración, al amparo de la interpretación del ordenamiento conforme a la Constitución (art. 5 LOPJ ).

    En segundo lugar se alude a las normas de Derecho Internacional (tratados o convenios internacionales con cláusulas de naturaleza tributaria o de doble imposición). Esa referencia se hallaba antes desgajada del resto de fuentes, en el art. 13 LGT 1963 . Ya no se incluye la previsión de que la eficacia de los tratados depende de la ratificación de los mismos. Basta, a esos efectos, con aplicar el contenido del art. 96 CE , que señala que “los tratados internacionales válidamente celebrados una vez publicados oficialmente en España, formarán parte del ordenamiento interno. Sus disposiciones sólo podrán ser derogadas, modificadas o suspendidas en la forma prevista en los propios tratados o de acuerdo con normas generales del Derecho internacional”. Bajo esa mención se ha de considerar integrado también el Derecho comunitario originario (formado por los Tratados constitutivos y sus modificaciones posteriores).

    Se contiene, también, por primera vez, una referencia expresa a las normas de la Unión Europea. Se trata de una alusión al Derecho comunitario derivado, pues, en puridad, el originario tendría más encaje en la letra b) del inciso 1 del artículo comentado, que en la letra c) ahora examinada. No se concreta, con todo, a qué normas comunitarias alcanza la referencia (el art. 249 TCE recoge la tipología de actos de las Instituciones de las Comunidades Europeas). Esa inconcreción podría suscitar dudas acerca de la eficacia jurídica de determinados tipos de actos en el Derecho tributario interno, máxime si ello se combina con los principios de aplicabilidad directa y efecto directo desarrollados por la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas (Sentencias del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas de 5 febrero 1963, en el asunto 26/62 Van Gend & Loos; de 15 de julio de 1964, en el asunto 6/64, Costa c. ENEL; de 9 de enero de 1978, en el asunto 106/77, Simmentahl; de 19 de noviembre de 1991, en el asunto C-6, Francovich).

    También se emplea una fórmula muy genérica para incluir el Derecho emanado de organizaciones internacionales a las que se ha atribuido el ejercicio de competencias de orden tributario, debiendo estarse a los tratados internacionales a través de los cuales se haya instrumentado tal atribución (debe tenerse en cuenta que, en ciertos casos, la prestación del consentimiento para obligarse a través de dichos convenios ha de ser autorizada por las Cortes Generales, pudiendo corresponderles también el cumplimiento de esos tratados o de las resoluciones emanadas de los organismos internacionales titulares de la cesión, con arreglo al art. 93 CE ).

    La letra d) presenta pocos cambios. Siguen siendo fuente principal del Derecho tributario la LGT y las leyes especiales de cada tributo. La letra e) recoge la mención a las normas reglamentarias de desarrollo de las normas anteriores. En el art. 9 LGT 1963 se hacía referencia a los “reglamentos generales dictados en desarrollo de esta Ley, en especial, los de gestión, recaudación, inspección, jurados y procedimiento de las reclamaciones económico-administrativas, y, por el propio de cada tributo”. El cambio de expresión se adecua a las modificaciones operadas con posterioridad.

    Se incluye una mención expresa a las ordenanzas fiscales en el ámbito local. El art. 6 LGT 1963 hablaba de ordenanzas de exacción. En puridad, las ordenanzas podrán regular los tributos propios o bien los procedimientos de gestión, liquidación, inspección y recaudación de aquéllos, con arreglo a lo que recoge el art. 15 LRHL .

    II. Una singular novedad del precepto consiste, por último, en la aclaración de la competencia para dictar disposiciones de desarrollo en materia tributaria, que se reserva al Ministro de Hacienda, debiendo revestir la forma de Orden Ministerial. No se aclara si dicha competencia puede ser objeto de delegación. En todo caso su ejercicio exige una previa llamada de la ley o reglamento a desarrollar, quedando vedadas, de ese modo, las disposiciones de desarrollo independientes o autónomas. Se prevé también que tales disposiciones ministeriales puedan desarrollar la ley de forma directa, sin necesidad de un reglamento intermedio. Ello será especialmente útil para actualizaciones de pequeño calado de las normas tributarias. Debe considerarse que siguen vigentes los arts. 24 y 25 Ley 50/1997, de 27 de noviembre, del Gobierno, que regulan el procedimiento de elaboración de disposiciones reglamentarias por los órganos del Gobierno y las formas y rangos que las mismas han de revestir.

    El examen del precepto plantea la duda de la admisibilidad, en el ámbito tributario, de los acuerdos de la Comisión Delegada del Gobierno para Asuntos Económicos, que, según el art. 25 Ley del Gobierno, han de adoptar la forma de Órdenes del Ministro de la Presidencia o del Ministro competente, pues se mencionaban en la LGT 1963 pero no en la actual, que pretende unificar orgánicamente el desarrollo de normas tributarias.

    Se mantiene, sin cambios, la supletoriedad de las normas generales de Derecho administrativo (así, en especial, las contenidas en los Títulos Preliminar a VI de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento administrativo común ) y del Derecho común (Código Civil ).

    “Artículo 8. Reserva de ley tributaria

    Se regularán en todo caso por ley:

  6. La delimitación del hecho imponible, del devengo, de la base imponible y liquidable, la fijación del tipo de gravamen y de los demás elementos directamente determinantes de la cuantía de la deuda tributaria, así como el establecimiento de presunciones que no admitan prueba en contrario.

  7. Los supuestos que dan lugar al nacimiento de las obligaciones tributarias de realizar pagos a cuenta y su importe máximo.

  8. La determinación...

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