Motivos de oposición frente a la providencia de apremio y frente a la diligencia de embargo

AutorMercedes Ruiz Garijo
Cargo del AutorProfesora Titular de Universidad de Derecho Financiero y Tributario Universidad Rey Juan Carlos
Páginas327-363

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1. Consideraciones generales sobre la oposición al procedimiento de apremio

El procedimiento de apremio es una de las más claras manifestaciones del principio de autotutela de la Administración tributaria de forma que a pesar de ser un procedimiento administrativo, se inicia y se impulsa de oficio en todas sus fases. Una vez iniciado solamente es posible suspenderlo en los casos y la forma prevista en la normativa tributaria (artículo 165 LGt). Estas ideas han sido reconocidas por el tribunal Supremo, en diversas sentencias en la que recordaba que el apremio sobre el patrimonio es uno de los cuatro medios para la ejecución forzosa por la Administración cuando existe a su favor el derecho a percibir y la correlativa obligación de dar cantidad líquida a cargo del deudor. Se trata de una manifestación de la potestad ejecutoria que permite a la Administración obtener la efectividad de sus resoluciones por sí misma, sin auxilio judicial. Aunque esta prerrogativa no aparece mencionada en la Constitución, a diferencia de otras cuyo fundamento inmediato se encuentra en ella como la sancionadora y la reglamentaria, sin embargo, el tribunal Supremo ha dado por supuesta, siempre, su supervivencia, una vez promulgada nuestra norma fundamental (Sentencias de 10-11-1986 [RJ 1986, 6181], de 17-6-1987 [RJ 1987, 4892] y de 24-10-1987 [RJ 1987, 8381]).

El tribunal Constitucional, por su parte, coincide, explícitamente con el criterio del tribunal Supremo. La StC 22/1984, de 10 de febrero (RtC 1984, 22), advirtió que la facultad de autotutela «se encuentra, en nuestro Derecho positivo vigente, legalmente reconocida y no puede considerarse que sea contraria a la Constitución», como desarrollo del principio de «eficacia», predicado de la actividad administrativa en el art. 103, párrafo 1º. En definitiva, la potestad ejecutoria, inherente a nuestro sistema administrativo, es obra directa de la Ley, y en ella encuentra su raíz y configuración»

Ahora bien, la ejecución forzosa administrativa y tributaria no está exenta de límites. Para que pueda iniciarse el procedimiento de apremio, tal y como señaló la Audiencia Nacional, se requiere la concurrencia de tres requisitos: uno, temporal, determinado por el vencimiento del plazo de ingreso. Dos, material,

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consistente en la acreditación del impago en dicho plazo de la deuda tributaria. Y tres, formal, que exige la expedición de la «certificación de descubierto» que será «título suficiente para iniciar la vía de apremio», constituyendo presupuesto necesario para la viabilidad del procedimiento (entre otras, Sentencias de 11-4-2002 y de 17-10-2002 [PROV 2002, 143441] y [JUR 2003\25391]).

El límite más importante exige como presupuesto inexcusable de su viabilidad la existencia de un acto declarativo previo. Este acto declarativo previo, a su vez, como también ha señalado el tribunal Supremo en sentencias anteriores, implica otra modalidad de la potestad de autotutela consistente en que la Administración configura situaciones por sí misma, y, eventualmente, crea sus propios títulos ejecutivos. En el campo del Derecho Financiero toda liquidación, reglamentariamente notificada al sujeto pasivo, constituye a éste en la obligación de satisfacer la deuda tributaria y, si no fuere pagada en el plazo de ingreso voluntario, legitimará la apertura del procedimiento de apremio. De este modo, el procedimiento de apremio solamente puede iniciarse una vez que se ha iniciado el periodo ejecutivo, en los términos establecidos en el artículo 161 LGt. Y es por ello por lo que uno.de.los.primeros.motivos.de.oposición.es. que.la.providencia.de.apremio.haya.sido.dictada.antes.de.la.finalización.del. período.de.pago.voluntario. En este caso, el tribunal Supremo ha advertido que dicha providencia es nula y su efecto es que deben retrotraerse las actuaciones para que se ofrezca al obligado tributario un plazo de ingreso voluntario (StS de 14-1-2008, RJ 2008\413).

Como procedimiento ejecutivo, es también posible que el.procedimiento.de. apremio.concurra.con.otros.procedimientos.ejecutivos. Al respecto, el artículo 164 LGt establece una serie de reglas, que son las siguientes.

  1. En caso de concurrencia del procedimiento de apremio para la recaudación de los tributos con otros procedimientos de ejecución, ya sean singulares o universales, judiciales o no judiciales, la preferencia para la ejecución de los bienes trabados en el procedimiento vendrá determinada con arreglo a las siguientes reglas:

    1. Cuando concurra con otros procesos o procedimientos singulares de ejecución, el procedimiento de apremio será preferente si el embargo efectuado en el curso del procedimiento de apremio fuera el más antiguo.

    2. Cuando concurra con otros procesos o procedimientos concursales o universales de ejecución, el procedimiento de apremio será preferente para la ejecución de los bienes o derechos embargados en el mismo, siempre que el embargo acordado en el mismo se hubiera efectuado con anterioridad a la fecha de declaración del concurso.

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  2. En caso de concurso de acreedores se aplicará lo dispuesto en la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal y, en su caso, en la Ley 47/2003, de 26 de noviembre, General Presupuestaria, sin que ello impida que se dicte la correspondiente providencia de apremio y se devenguen los recargos del período ejecutivo si se dieran las condiciones para ello con anterioridad a la fecha de declaración del concurso o bien se trate de créditos contra la masa. A este respecto, es de interés lo establecido en el artículo 55.1 de la Ley Concursal que dispone que declarado el concurso, no podrán iniciarse ejecuciones singulares, judiciales o extrajudiciales, ni seguirse apremios administrativos o tributarios contra el patrimonio del deudor. Hasta la aprobación del plan de liquidación, podrán continuarse aquellos procedimientos administrativos de ejecución en los que se hubiera dictado diligencia de embargo y las ejecuciones laborales en las que se hubieran embargado bienes del concursado, todo ello con anterioridad a la fecha de declaración del concurso, siempre que los bienes objeto de embargo no resulten necesarios para la continuidad de la actividad profesional o empresarial del deudor.

    Como han indicado la Audiencia Nacional, en esta normativa queda clara la regla general sobre la imposibilidad de iniciar nuevas ejecuciones, pero también la excepción derivada de la existencia de actos de ejecución llevados a cabo antes de la declaración del concurso. Por ello, en el caso de que una deuda tributaria venga referida en parte a fecha posterior a la declaración de concurso voluntario de acreedores y el acto de ejecución por parte de la Administración tributaria sea posterior a esta fecha, la providencia de apremio ha de ser anulada (Sentencias de 17 de septiembre de 2012 (PROV 2012, 317993), de 11-3-2013 y de 25-3-2013 [Jt 2013\647]). Y ello porque «una vez que ha sido declarado por auto judicial el inicio del expediente concursal, tanto los créditos como los débitos que tuviera en aquel momento la sociedad se integran en la masa del concurso y no pueden tener persecución autónoma» (Sentencias de 18-5-2005 [RJ 2005, 6367] y de 17-9-2012 [PROV 2012, 317993]).

    El.incumplimiento.de.estas.reglas.de.preferencia.procedimental.determina.que,.obviamente,.sea.posible.la.oposición.al.procedimiento.de.apremio. El motivo a alegar será el establecido en el artículo 167.3.c) LGt que se refiere a que la deuda haya sido suspendida en periodo voluntario o en periodo ejecutivo. Por tanto, nos encontramos con uno de los primeros motivos que, temporalmente, hacen posible una reacción jurídica de las personas afectadas contra el citado procedimiento.

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2. Oposición a la providencia de apremio
2.1. Introducción

El título habilitante para el inicio de un procedimiento de apremio, como es sabido, es la providencia de apremio, que se notifica al obligado tributario y, tal y como dispone el artículo 167.1 LGt, en ella se identifica la deuda pendiente, se liquidan los recargos y se le requiere para que efectúe el pago. La providencia es título suficiente para iniciar el procedimiento de apremio y tiene la misma fuerza ejecutiva que la sentencia judicial para proceder contra los bienes y derechos de los obligados tributarios. Por este motivo, es la propia Ley la que regula cuáles son los motivos de oposición, únicamente admisibles frente a la providencia de apremio (artículo 167.3 LGt).

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