Medios de prueba de la sucesión de hecho: las presunciones en materia tributaria
| Autor | Victoria Selma Penalva |
| Cargo del Autor | Profesora de Derecho Financiero. Universidad de Murcia |
| Páginas | 163-188 |
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En el ámbito tributario, los medios de prueba más frecuentemente utilizados son: la prueba documental, tanto documentos públicos
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como privados, las declaraciones de las partes intervinientes ante los requerimientos que se pudieran practicar, los dictámenes periciales y, en determinados casos, las presunciones.
Es precisamente en la sucesión empresarial de facto donde las presunciones adquieren una importancia máxima en la acreditación de la realización del presupuesto de hecho determinante de la responsabilidad tributaria del artículo 42.1.c) de la LGT, esto se debe a que normalmente cuando se produce no existen pruebas directas o, si las hay, no son concluyentes por sí solas.
Para definir qué es una presunción, así como para determinar qué circunstancias deben concurrir para considerar probado el hecho presunto de la sucesión, recurriremos a lo dispuesto en la LGT y en la LEC y lo pondremos en relación con los requisitos que ha venido perfilando la doctrina económico-administrativa.
Conforme señala la LEC en sus artículos 385.1350y 386351, existen dos clases de presunciones, las legales, que son aquellas que se encuentran establecidas por la Ley y que dispensan de la prueba del hecho presunto a la parte a la que este hecho favorezca agilizando la actividad probatoria; y las judiciales, en las que a partir de unos hechos cuya veracidad se encuentra demostrada se presume la certeza de un hecho presunto siempre que exista un nexo preciso y directo entre ellos.
Por su parte, la LGT también distingue entre las presunciones que establecen las normas tributarias y las que no. Entre las prime-ras encontramos la presunción de certeza, por ejemplo352, de los hechos contenidos en las diligencias expedidas por la Administración y
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aceptadas por el obligado tributario del procedimiento353, los datos y elementos de hecho que los obligados tributarios consignen en las autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones y demás elementos que presenten354, así como también se presume como cierta la titularidad de cualquier bien o derecho que conste en un registro fiscal o en cualquier otro registro de carácter público355.
En cuanto a las presunciones judiciales o, como las denomina GUTIÉRREZ BENGOECHEA356, "presunciones aplicadas por el ser humano", son las más utilizadas por la Administración Tributaria para probar la existencia de una sucesión de facto debido a que son el único instrumento con el que puede demostrar que se ha producido un cese ficticio en el ejercicio de una actividad y se ha continuado bajo una apariencia distinta.
No obstante, las presunciones que no están establecidas en la Ley conllevan necesariamente un procedimiento con una serie de requisitos, conforme señala el artículo 108.2 de la LGT357"para que las presunciones no establecidas por las normas sean admisibles como medio de prueba, es indispensable que entre el hecho demostrado y aquel que se trate de deducir haya un enlace preciso y directo según
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las reglas del criterio humano." En este sentido, PITA GRANDAL358
señalaba que "un concepto válido de presunción sería el de actividad dirigida a averiguar un hecho deduciéndolo de otro hecho conocido, mediante un juicio lógico, argumentando según el nexo causal que una a uno y otro hechos".
Así las cosas, para declarar la responsabilidad tributaria del sucesor de empresa es imprescindible que la Administración Tributaria evidencie de una forma sólida la sucesión en el ejercicio de la actividad o de la explotación económica, para ello no basta con probar los indicios en los que fundamente su convencimiento, sino que es imprescindible que razone y argumente por qué esos indicios la han llevado a concluir que existe una sucesión de empresa que conlleva la responsabilidad tributaria del sucesor. Esta labor es una obligación del órgano de recaudación encargado del procedimiento de declaración de la responsabilidad tributaria y, al mismo tiempo, un derecho del presunto responsable.
La estructura típica de las presunciones se encuentra divida en tres elementos359:
Es aquel hecho que la Administración cree cierto pero cuya veracidad sólo puede ser demostrada de forma indirecta a través de la acreditación de los hechos base o indicios. En el caso concreto que analizamos el hecho presunto es la sucesión de facto de la actividad o explotación entre el deudor principal y el supuesto responsable.
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Son aquellos hechos que están acreditados o cuya existencia y veracidad puede ser demostrada mediante prueba directa, de tal forma que permitan a la Administración Tributaria confirmar el hecho presunto. Los mencionados hechos son la base y el instrumento de este medio de prueba y cruciales para que la presunción sea operativa360.
En el supuesto estudiado, los hechos base o indicios son todas aquellas circunstancias fácticas cuya concurrencia conduce a la Administración Tributaria a la creencia de que se ha llevado a cabo la sucesión en el ejercicio de la actividad o explotación económica con la única finalidad de eludir las obligaciones tributarias pendientes de ésta.
Para probar cualquier hecho hay que demostrar su conformidad con la realidad, en el caso de los indicios la prueba de su veracidad debe ser rotunda, ya que de ellos depende dar por válida la sucesión de empresa. Además, no basta con que se pruebe un indicio de manera aislada, sino que es necesaria la prueba de un número suficiente como para concluir que el resultado lógico de su examen es la sucesión empresarial de hecho.
Conforme señala la LEC361, el enlace debe ser "preciso y directo según las reglas del criterio humano". MARÍN-BARNUEVO FABO362 criticó el carácter jurídico indeterminado de la expresión "reglas del criterio humano" empleada por el legislador, y trató de determinar su significado acudiendo a otras denominaciones empleadas en Derecho para esa misma realidad, finalmente definió estas "reglas del criterio humano" como "el conjunto de conocimientos extrajurídicos adquiridos por el operador jurídico a lo largo de su vida que constituyen, pese a su integración inconsciente, un elemento decisivo en la valoración de los distintos hechos aportados al proceso o procedimiento y contribuyen a una mejor interpretación y ponderación de las normas".
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Centrándonos en las presunciones aplicadas a la sucesión de empresa del artículo 42.1.c) de la LGT, la Administración encuentra ese enlace preciso y directo en su propia experiencia que demuestra que la concurrencia de determinados hechos (indicios) implica, como norma general, la sucesión en el ejercicio de una actividad econó-mica. Esto es lo que se conoce como "el fundamento lógico" de las presunciones en cuanto la práctica manifiesta la predisposición constante a la repetición de los mismos comportamientos363. El TEAC ha confirmado en diferentes resoluciones la viabilidad del fundamento lógico como forma de probar el nexo racional entre los indicios y el hecho presunto para poder llegar a la convicción de que se trata de un supuesto de sucesión empresarial de facto364.
Las presunciones en las que la Administración Tributaria apoya la declaración de responsabilidad tributaria por sucesión empresarial de facto son siempre iuris tantum, es decir, admiten prueba en contrario365.
Así las cosas, el responsable puede rebatir la presunción en la se basa la decisión de la Administración tributaria de diferentes formas.
En primer término, puede tratar de desvirtuar que los indicios tenidos en cuenta en el proceso presuntivo sean realmente indicativos de una sucesión de empresa. Por ejemplo, algunos de los indicios empleados con más frecuencia por la Administración tributaria para sustentar la existencia de una sucesión de facto son: la coincidencia del objeto social de ambas empresas o del epígrafe del IAE en el que están dadas de alta o incluso de los proveedores que las abastecen. No obstante, estas circunstancias son fácilmente rechazables por el responsable ya que muchas empresas se dedican a una misma actividad
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económica y tienen un mismo objeto social, además esas coincidencias justifican la identidad entre los proveedores de ambas, ya que, si tienen el mismo objeto social y se dedican a lo mismo y lo hacen en el mismo territorio, es razonable que compren las existencias a los mismos proveedores, al ser los que operan en esa zona territorial.
Asimismo, el responsable puede, no ofrecer una contraprueba, sino desmontar la operación deductiva desarrollada por la Administración tributaria. Recordemos que, según exige la LEC366, así como el artículo 108.2 de la LGT, es imprescindible establecer el enlace preciso y directo existente entre el hecho (o los hechos) demostrado y aquel que se trate de deducir, es decir, se debe motivar el razonamiento lógico que permite concluir que de la concurrencia de una serie de circunstancias fácticas se infiere la existencia de una sucesión de...
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