La incidencia del derecho comunitario en el sistema Tributario Español

Autor:Miguel Pérez de Ayala Becerril/José Luis Pérez de Ayala
Páginas:299-322
Cargo del Autor:Profesor de Derecho Financiero y Tributario Abogado/Catedrático de Derecho Financiero y Tributario Abogado
RESUMEN

I. La parcial y limitada cesión de poder Tributario a la Unión Europea. II. Los principios comunitarios con incidencia tributaria. A) El principio de proporcionalidad. B) El principio de no discriminación. C) Claridad y transparencia en la determinación de derechos y deberes. D) Confianza legítima. E) Equivalencia y efectividad en la evolución de ingresos indebidos. III. Las normas fiscales de... (ver resumen completo)

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La LGT al enumerar las fuentes del ordenamiento tributario establece en su artículo 7 que los tributos se regirían por los Tratados o Convenios internacionales que contengan cláusulas de naturaleza tributaria y también por las normas que dicte la Unión Europea y otros organismos internacionales o supranacionales a los que se atribuya el ejercicio de competencias en materia tributaria de conformidad con el artículo 93 de la Constitución Española .

Se viene así a reconocer el carácter de fuente del Derecho regulador de los tributos del Derecho comunitario tanto el originario (el que surge de los Tratados) como el derivado (el que surge de la aprobación de normas por las instituciones comunitarias). Más allá de este referencia expresa que la LGT hace al Derecho Comunitario, es observable cómo los principios surgidos de este original Derecho han calado en principios y preceptos que la misma Ley General formula aun sin mencionar su origen, como es el caso del principio de proporcionalidad en la aplicación de la potestad sancionadora que es parte ya del acervo comunitario. También se ha reconocido mayoritariamente que en la formulación de la norma que regula el conflicto en la aplicación de la norma tributaria (art. 15 LGT ) se han tenido en cuenta las sentencias del Tribunal comunitario interpretativas de la cláusula anti-fraude contenida en Directivas comunitarias que a su vez recogen tesis norteamericanas de lucha contra el fraude.

ILa parcial y limitada cesión de poder Tributario a la Unión Europea

El sistema de cesión de competencias de los Estados a las Comunidades Europeas, no incluye la materia fiscal. La soberanía tributaria sigue residiendo en cada uno de los Estados miembros, sin perjuicio de la cesión parcial que supone la aproximación de los elementos de determinados impuestos como consecuenciaPage 300 de las Directivas armonizadoras que afectan al IVA, impuesto de origen y estructura comunitaria, a los Impuestos especiales ("accisas" en terminología comunitaria), a los impuestos que gravan la concentración de capitales (nuestros gravámenes sobre OS y AJD ), y a determinados aspectos de la imposición societaria, a saber la fiscalidad de las operaciones de fusión, escisión y otras formas de reorganización empresarial, la fiscalidad de las operaciones entre sociedades matrices y filiales y la imposición del ahorro, sin perjuicio de aquellas disposiciones de Derecho derivado específicamente fiscales contempladas para actuar en política ambiental.

Tan sólo respecto al impuesto sobre sueldos, salarios y emolumentos de los funcionarios y agentes de las Comunidades Europeas, o al arancel aduanero común podría hablarse de un verdadero poder tributario propio de la Unión Europea, pues en estos ámbitos, las instituciones comunitarias delimitan el tributo, siendo Reglamentos comunitarios directamente aplicables en los Estados miembros los que contemplan la regulación material.

En el estadio actual del proceso de unión política para los países pertenecientes al área de la Unión Europea, existe una aproximación, un acercamiento de sistemas fiscales para la consecución de los objetivos del Tratado y la eficacia de las libertades comunitarias en un espacio de libre competencia, por la vía de las normas del Tratado que prohíben las restricciones a las libertades comunitarias y las discriminaciones por razón de nacionalidad y de las Directivas armonizadoras. La Unión Europea no requiere los mismos impuestos ni siquiera la misma estructura en cada uno de ellos. Esta regla general se excepciona en el caso de los impuestos indirectos, especialmente en el IVA, y gran parte de la explicación reside en que un porcentaje de lo que los Estados recaudan por IVA financia el presupuesto comunitario.

En efecto, el sistema de financiación de la Unión Europea, se basa desde la Decisión del Consejo de 21 de abril de 1970 en un sistema de "recursos propios", que pretende garantizar su autonomía financiera, aunque la historia del presupuesto comunitario viene demostrando su insuficiencia para cubrir los gastos. Con anterioridad (1958-1970), el presupuesto comunitario se financiaba con aportaciones de los Estados miembros, según criterios fijados en los Tratados constitutivos (arts. 268 a 280 TCE, antiguos arts. 199 a 209 A).

El sistema establecido por la Decisión de 1970 incluía tres recursos, a saber, los derechos de aduana, las exacciones reguladoras agrícolas y el recurso fundamentado en una base armonizada del IVA (el 1%). Pese a que la Decisión entró en vigor en 1971, la implantación del sistema fue progresiva dada la inexistencia, entonces, de una base uniforme común en el IVA (que se arbitraría por la Sexta Directiva de IVA, Directiva 77/388, de 17 de mayo de 1977). El Presupuesto de 1980 fue por ello, el primero financiado íntegramente por recursos propios, recursos que han sido objeto de reformas por Decisiones del Consejo.

Así, la segunda Decisión del Consejo adoptada el 7 de mayo de 1985 elevó el porcentaje de IVA del 1% al 1,4%, y estableció un mecanismo de corrección de los desequilibrios presupuestarios, que se ha aplicado a Reino Unido. El desequilibrio se dio desde su adhesión a la Comunidad Europea, debido a dos factores:Page 301 menores gastos de la política agrícola común en Reino Unido y una contribución proporcionalmente mayor, pues su porcentaje en la base armonizada IVA es mayor que la que tienen en el PNB total de la Comunidad. El mecanismo de corrección consiste en reducir la contribución de Reino Unido en una cantidad igual al 66% de su desequilibrio presupuestario. Transitoriamente, se redujo su aportación por IVA en 1.000 millones de ecus.

Fue la tercera Decisión adoptada el 24 de junio de 1988, la que introdujo el denominado "cuarto recurso", resultante de la aplicación de un porcentaje uniforme del PNB de los Estados miembros en toda la Comunidad y al que se asigna la función de ajustar las contribuciones a la capacidad de pago (papel de amortiguador). El tipo uniforme para el PNB varía en función de las necesidades financieras anuales y la evolución ha demostrado que este recurso está representando un papel cada vez más significativo en la financiación del presupuesto de la Unión Europea. También fijó un límite máximo de recursos propios a que podía recurrirse para financiar el gasto comunitario. Este límite quedó fijado en un 1,15% en 1988, pero con los anuales aumentos graduales, en el año 2001 quedó fijado en un 1,24% de la renta nacional bruta total de los Estados miembros a precios de mercado. Por último, limitó el papel del recurso sobre el IVA al introducir una nivelación por arriba de la base de este impuesto, que se fijó en el 55% del PNB, al objeto de reducir los efectos regresivos de este recurso. Actualmente, el límite es del 50% de la Renta Nacional Bruta 58.

Una cuarta Decisión, de fecha 31 de octubre de 1994, reformó de nuevo el recurso basado en el IVA, limitando su base y previendo una reducción gradual de su porcentaje hasta volver al 1% en 1999. También esta Decisión elevó el techo de los recursos propios, estableciendo un límite primero del 1,22% para 1996 alcanzando el 1,27% en 1999, para el recurso basado en el PNB.

En definitiva, el sistema de recursos propios integra dos categorías de ingresos:

1 Los recursos propios tradicionales (RPT): derechos de aduana y derechos agrícolas que representaban un porcentaje muy elevado al inicio y han tendido a disminuir progresivamente. Tras la incorporación en la legislación de la Unión Europea de los acuerdos celebrados durante la Ronda Uruguay de negociaciones comerciales multilaterales, ya no existe distinción material alguna entre derechos agrícolas y derechos de aduana. En cualquier caso se trata de recursos propios "por naturaleza" ya que son ingresos percibidos en el marco de las políticas comunitarias y no de los ingresos procedentes de los Estados miembros calculados como contribuciones nacionales.

2 Los ingresos propios de naturaleza fiscal o de equilibrio del presupuesto: el recurso basado en el IVA y el recurso basado en el PNB con tendencia a crecer.

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La quinta decisión del Consejo sobre recursos propios, de 29 de noviembre de 2000 en vigor desde el 1 de enero de 2002 ha tratado de mejorar el funcionamiento del sistema de financiación de la Unión Europea, preservando al mismo tiempo sus principales elementos. Se han incorporado cuatro medidas importantes: el aumento del porcentaje de recursos propios tradicionales, elegido por los Estados miembros para cubrir los gastos de recaudación del 10% al 25% (desde el 2001); una reducción progresiva del tipo de IVA máximo hasta el 0,50% a partir de 2004, con el fin de proseguir el proceso de asunción de la capacidad contributiva de cada Estado miembro al presupuesto de la Unión Europea y de corregir, para los Estado miembros menos prósperos, los elementos regresivos del sistema hasta entonces vigente; un ajuste técnico de la corrección...

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