La eficacia de las garantías reales tras la LGT-2003 y RGR-2005. Coordinación en la ejecución (I) - Núm. 2-2008, Marzo 2008 - Nueva Fiscalidad - Libros y Revistas - VLEX 38507473

La eficacia de las garantías reales tras la LGT-2003 y RGR-2005. Coordinación en la ejecución (I)

Autor:José María Lago Montero
Cargo:Profesor Titular de Derecho Financiero y Tributario - Universidad de Salamanca
RESUMEN

La modificación de la ley general tributaria en 2003 y del reglamento general de recaudación en 2005 ha dejado sin resolver antiguos problemas de operatividad de las garantías reales del crédito tributario. Llegado el momento de hacer valer eficazmente éste, a los viejos problemas se unen otros nuevos, por razón de la aprobación de la nueva... (ver resumen completo)

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    El presente trabajo trae causa de la intervención del autor en el Seminario HISTORIA DE LA PROPIEDAD, CRÉDITO Y GARANTÍA, acción conjunta del Colegio de Registradores de la Propiedad y del Área de Historia del Derecho de la Universidad de Salamanca, en el curso 2006-2007.


PALABRAS CLAVE: garantías reales, créditos privilegiados, Hacienda en concursos de acreedores.

I. Objeto del trabajo: análisis de problemas de coordinación tras la LGT.-2003 y RGR-2005 en materia de eficacia y ejecución de garantías reales. Las garantías reales como respuesta a la insuficiencia de la responsabilidad patrimonial universal, de la potestad ejecutiva y de la prelación para el cobro en la tutela del crédito tributario

Como es sabido1, las garantías en sentido amplio abarcan todas las medidas que, de alguna manera, refuerzan la efectividad del crédito tributario. Así, todas las potestades, privilegios o derechos que, sin ser esenciales al propio crédito, son otorgados por la Ley a la Administración Tributaria con el fin de facilitar y asegurar la satisfacción del interés del acreedor, son denominadas, en el más amplio de los sentidos, garantías del crédito, en nuestro caso, tributario. Es conocida la apreciación en este sentido de buena parte de los autores, para quienes, si bien se miran las cosas, todas las instituciones del Derecho Tributario son garantistas2. El Derecho Tributario está plagado de institutos que, en el sentido amplio apuntado, podrían considerarse garantías del crédito: El interés de demora reforzado y ajeno al interés de demora ordinario del que tantas veces ha hecho uso la legislación; los recargos por ingresos fuera de plazo, que agravan aún más el resarcimiento por el retraso propio del interés de demora; el ejercicio de la potestad sancionadora sólo puede explicarse en buena parte de los casos bajo el prisma del aseguramiento de la recaudación; los privilegios de la ejecutividad y ejecutoriedad del crédito tributario, al servicio de la pronta y eficaz recaudación, incluso por la vía de apremio, de los débitos no ingresados voluntariamente; la profusa regulación de los deberes formales, crecientes en materia de información, al servicio del conocimiento de la existencia y la cuantía de deudas y deudores; en fin, todos los procedimientos administrativos tributarios, inquisitivos y de oficio, en la medida en que se alejan de los principios garantistas del administrado en el procedimiento administrativo común para proteger mejor la satisfacción del crédito tributario.

Sin perder de vista este concepto amplio, utilizaremos uno más restringido de garantía para centrar el objeto de nuestro análisis, que trata de detectar y resolver problemas de coordinación en la ejecución de las diversas garantías, cuya superposición y solapamiento confunde con frecuencia a los operadores jurídicos acerca de la operatividad de cada una de ellas, pero su estudio monográfico no nos corresponde realizar ahora. Y ello partiendo de la base de que la Hacienda Pública no se fía de las numerosas garantías que la legislación común establece en favor de los acreedores de todo tipo y condición (Legislación Hipotecaria y Código Civil fundamentalmente). Como señalara hace ya años un tratadista señero del tema3, la Hacienda necesita garantías...pero todas le parecen pocas. Así, en un sentido estricto serían garantías aquellas medidas que añaden al crédito tributario algo que per se no tiene, un plus de seguridad para el acreedor, un nuevo patrimonio que perseguir. Se crea así una relación jurídica subordinada, accesoria, autónoma de la relación jurídica principal, y ex lege4. No cabe hablar de garantía cuando no hay autonomía. O dicho de otra manera, cuando los bienes están en el patrimonio del deudor, las medidas que se adoptan para trabarlos y asegurar el cobro no son fruto, en rigor, del ejercicio de ninguna garantía en sentido técnico. Son, a mi entender, aplicación de la responsabilidad patrimonial universal que todo deudor, también el tributario, tiene frente a su acreedor ex artículo 1911 C.C. -cuestión ésta que parecen olvidar con alguna frecuencia legisladores, reglamentadores, comentaristas y aplicadores de los tributos-: El embargo ejecutivo de bienes del deudor es fruto de una potestad inherente al crédito tributario, del privilegio de la ejecutividad y ejecutoriedad que disfruta la Administración Tributaria acreedora, que surte los efectos de una garantía real, aunque en rigor no lo sea y pueda solaparse con ella5. La Administración Tributaria apremia, embarga, enajena y cobra en un procedimiento ejecutivo administrativo porque el crédito tributario es un crédito de derecho público, asistido por el privilegio de la ejecutividad y de la ejecutoriedad, no porque disfrute el acreedor en ese caso de una garantía real en sentido técnico, aunque pueda existir superpuesta, mientras los bienes se encuentran en el patrimonio del deudor. Y máxime protegido como está el crédito tributario con el privilegio del cobro preferente frente a cualquier otro acreedor que concurra a ejecutar los mismos bienes del deudor, en los términos que veremos más adelante6.

El espacio operativo auténtico de las garantías reales comienza, pues, cuando los bienes salen del patrimonio del deudor o se tornan insuficientes para atender al pago de todas sus obligaciones. Ahí es cuando entraran en juego, en su caso, las distintas medidas que el ordenamiento jurídico ofrece a la Hacienda Pública para trabar bienes. El embargo ejecutivo es inoperante sobre bienes que no sean del deudor. Como veremos enseguida, el adquirente de bienes embargados antes de su adquisición ha de pechar con el embargo; pero el adquirente de bienes no embargados no pecha con el embargo posterior a su adquisición. Cuando los bienes salen del patrimonio del deudor o éste se vuelve insolvente, siquiera sea parcialmente, a la Administración Tributaria ya no le bastan ni la responsabilidad patrimonial universal, ni la potestad de ejecutar administrativamente, ni el derecho al cobro preferente en una hipotética ejecución. De no estar garantizado el crédito personal o realmente, el cobro será dificultoso en ausencia de bienes del deudor. De ahí que nuestra Ley General Tributaria haya ofrecido siempre una regulación de las garantías del crédito tributario basada en la desconfianza en la responsabilidad patrimonial universal, en la desconfianza en sus propias potestades administrativas ejecutivas y en la desconfianza en su propio derecho de prelación para el cobro, que no es, como veremos, ilimitado. Instituciones todas que privilegian al acreedor tributario para el cobro y que son francamente operativas mientras el deudor tiene bienes suficientes que perseguir...

La regulación que ha ofrecido nuestra Ley General Tributaria de 1963 en los artículos 71 a 76 -sección 5ª del capítulo V, Título II- pecaba de añeja e inoperante. Como se ha explicado en la doctrina7 "ni todas las garantías están reguladas en los artículos 71 a 76 LGT ni todas las potestades o derechos regulados por estos artículos son verdaderas garantías del cobro de la deuda tributaria". Era de esperar, pues, que la nueva LGT-2003 y el nuevo RGR-2005 acometieran una reforma en profundidad de esta materia, que dotara de actualización y eficacia a las diversas garantías en sentido amplio y estricto, que la protección del crédito demanda en un sistema tributario del siglo XXI y de un país desarrollado, y no eminentemente agrícola, y que mejorara los problemas de coordinación detectados entre ellas. A verificar si ha sido así dedicaremos las páginas que siguen, no sin antes advertir de entrada que no tratamos de analizar exhaustivamente todas y cada una de las garantías sino de cotejar el acierto/desacierto de la LGT-2003 en sus acciones y omisiones al abordar el tratamiento de esta materia, la de las garantías por excelencia que lo son las garantías reales. Ello no obstante, y sin ánimo de exhaustividad, dedicaremos aten-ción a las relaciones que éstas guardan con las garantías personales y procedimentales, para cerrar el círculo de nuestra investigación. Todo ello desde el prisma de la eficacia y operatividad de las mismas a la hora de su ejecución, dentro y fuera del concurso, cuestión ésta en la que juega un papel relevantísimo el desarrollo reglamentario que opera el RGR-2005 y la nueva Ley 22/2003, Concursal. La ejecución de las garantías reales conecta ineludiblemente con la eficacia de las garantías personales así como de las medidas cautelares y procedimentales, por lo que las referencias a éstas se ceñirán a los problemas de eficacia y coordinación entre las mismas. El tratamiento irá presidido por el deseo de arrojar luz sobre los problemas que el nuevo marco normativo ha dejado sin resolver así como sobre los nuevos que van apareciendo.

II. La mejora en la sistematización de...

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