La no discriminación fiscal en los tratados comerciales y regionales de integración económica

Autor:Jesús Santa-Bárbara Rupérez
Cargo del Autor:Doctor en Derecho
RESUMEN

I. Introducción.- II. La no discriminación fiscal en los tratados comerciales: el GATT y la OMC: A. Preliminar: origen y función del GATT. B. La cláusula de nación más favorecida y sus excepciones: 1. Excepciones establecidas para determinados productos. 2. Excepciones negociadas en las rondas. 3. Excepciones expresamente pactadas por las partes contratantes: a) Excepciones relativas a cuestiones ... (ver resumen completo)

ÍNDICE
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IIntroducción

Podemos afirmar que la integración comercial constituye, en su acepción conceptual, el procedimiento por el que algunos Estados establecen acuerdos orientados a eliminar las trabas administrativas y fiscales establecidas por los mismos a lo largo de la historia, para proteger sus respectivas economías nacionales de la competencia exterior 1. Tal procedimiento se ha venido ajustando hasta el presente a alguna de las dos siguientes vías:

a) La suscripción de acuerdos comerciales bilaterales o multilaterales por los cuales algunos Estados, no necesariamente limítrofes, se comprometen a reducir e incluso a eliminar entre sí las trabas existentes al comercio internacional en forma de aranceles, cupos, comercio de Estado y cualquier otra forma de restricción económica o administrativa sobre la libre circulación. La amplitud de los Estados que los suscriben y la dispersión geográfica de los mismos hacen muy difícil que tales acuerdos vayan más allá de la mera aceptación de compromisos económicos en materia de liberalización del comercio. Se trata de meros acuerdos de cooperación económica nacidos en su mayor parte a raíz de la Segunda Guerra Mundial, como solución institucional establecida por los Estados para evitar futuros conflictos internacionales. Tal es el caso de los acuerdos adoptados en el seno del GATT, sustituido tras la conclusión de la Ronda Uruguay por la OMC, en el campo del comercio de mercancías, y del FMI para los mercados de divisas y de capitales.

b) El recurso a los procesos de integración regional -elaborados de acuerdo con el artículo XXIV del GATT, por el que se dispone la posibilidad de celebración de acuerdos regionales de integración económica 2-, mediante los cuales algunos Estados, generalmente limítrofes, se comprometen a ir eliminando los obstáculos económicos establecidos al comercio entre los mismos con vistas a la constitución de un mercado común. El libre ejercicio de los derechos que la implantación efectiva de un mercado fuertemente integrado garantiza a todos los ciudadanos de estos Estados parece requerir una cierta proximidad geográfica entre ellos, y en todo caso parecen consustanciales a estos modelos de integración las dos siguientes características:

a`) los acuerdos sobre liberalización económica deben ir acompañados de reformas institucionales destinadas a garantizar el cumplimiento de los compromisos asumidos, lo cual no parece posible sin recurrir a la formación de una nueva autoridad político administrativa capaz de imponer normas de obligado cumplimiento al conjunto de los Estados que suscriben este tipo de acuerdos, y

b`) dada la trascendencia de los intereses en juego, esta combinación de reformas económicas, políticas, administrativas y fiscales debe ir estableciéndose de forma gradual, lo que aconseja el cumplimiento sucesivo de una serie de etapas que se consideran necesarias para la culminación de dicho proceso 3.

Desarrollando este esquema, comenzamos ahora por los Tratados comerciales de carácter multilateral y sus ejemplos más notables -el GATT y la OMC, no sólo por su mayor difusión en este campo, sino por ser además la fuente de inspiración de los restantes acuerdos sectoriales de carácter comercial-, para efectuar después el análisis de los Tratados regionales de integración económica, así como sus muestras más representativas: los acuerdos en los ámbitos americano y, sobre todo, europeo.

IILa no discriminación fiscal en los tratados comerciales: el GATT y la OMC

En general, el principal objetivo de los Tratados comerciales no es otro que el reconocimiento, para los comerciantes de un primer Estado firmante, de los mismos derechos (no discriminación) que en materia comercial disfrutan o bien los comerciantes del segundo Estado contratante -cláusula de "tratamiento nacional"-, o bien los ciudadanos de un tercer Estado, -cláusula de "nación más favorecida"-. Ambas cláusulas, tratamiento nacional y nación más favorecida, pueden ser pactadas con carácter exclusivo, o bien de modo acumulativo 4, y en todo caso se firman bajo condición de reciprocidad.

Desde un punto de vista histórico, la ola proteccionista propagada entre los Estados occidentales en los primeros años del siglo XX originó un proceso de obstrucción del comercio internacional, proceso éste que se aceleró aun más con la Primera Guerra Mundial 5. Tras la misma, y aun reconociendo la necesidad y la urgencia de una negociación sobre el comercio internacional, numerosos Estados continuaron de hecho una política proteccionista 6. Sin embargo, y ya desde aquellas fechas, el establecimiento de la libertad de comercio y la igualdad de tratamiento fiscal constituyó uno de los principales retos en el ámbito internacional, lo cual originó un aumento de Tratados sobre materia tributaria, y sobre todo de acuerdos multilaterales sobre libertad de tránsito, tendentes a suprimir el nacimiento de obligaciones tributarias por el simple paso de extranjeros por territorio nacional 7. Poco después de la Segunda Guerra Mundial, los acuerdos comerciales comenzaron a recoger expresamente disposiciones relativas al tratamiento fiscal de las operaciones internacionales, y a raíz de la consolidación del GATT como sistema provisional primero, y de la OMC más tarde, los tratados comerciales se han venido desarrollando en dicho marco, contribuyendo cada vez más a la globalización del comercio mundial a través de la supresión de discriminaciones fiscales y obstáculos en general a dicha globalización 8.

No obstante, y contrariamente a como ocurre en el caso de los tratados sobre doble imposición, no existe en la actualidad ningún modelo de tratado comercial, por lo que no es posible efectuar el estudio de disposición estándar alguna. Sí es posible reconstruir, sin embargo, los caracteres fundamentales de la no discriminación, tomando como base los rasgos más abundantes en los ejemplos más representativos en este campo. Así, dicha cláusula establece generalmente que, con respecto a los impuestos, derechos, cargas, deducciones y exenciones fiscales, cada parte contratante otorgará ex officio a los nacionales de la otra parte contratante - personas físicas o jurídicas- que se dedican a cualquier actividad económica en su territorio -o a alguna actividad económica determinada, como es la comercial: engaged in trade -, un trato que no sea menos favorable que el acordado a sus propios nacionales - trato nacional- o a los de cualquier tercer Estado, siempre...

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