Los decretos de exención de impuestos en México: el congreso de la unión y el ejecutivo federal frente a frente
| Autor | Dr. Miguel de Jesús Alvarado Esquivel |
| Cargo del Autor | Doctor en Derecho por la Universidad de Salamanca, España; Doctor en Derecho Fiscal por la Universidad Nacional Autónoma de México |
| Páginas | 915-935 |
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El trabajo que introducen estas líneas preliminares, escrito con motivo de la jubilación de las invaluables actividades docentes del apreciable profesor José Luis Pérez de Ayala, tiene por objeto estudiar el Decreto de exención de impuestos emitido por el Ejecutivo Federal de cara a la controversia constitucional que en su contra ha promovido la Cámara de Diputados del Congreso de la Unión; es decir, se trata de examinar la procedencia y alcance de este medio de control constitucional en otra materia constitucional, como lo es la exención de impuestos decretada por el Presidente de la República.
En efecto, el pasado 5 de marzo se publicó en el Diario Oficial de la Federación el "Decreto por el que se exime del pago de los impuestos que se indican y se amplía el estímulo fiscal que se menciona". Dicho Decreto fue emitido por el Presidente de la República con fundamento en lo dispuesto por los artículos 89, fracción I, de la Constitución Federal, y 39, fracciones I, II y III, del Código Fiscal de la Federación.
Sin embargo, antes y después de la emisión del Decreto referido se han suscitado infinidad de comentarios -algunos muy críticos por cierto- sobre si el Ejecutivo Federal invade o no las facultades del Congreso de la Unión en las materias impositiva y, por ende, presupuestaria.
En lo particular, la problemática anterior constituye una de las razones por las cuales elegimos este tema. Otra de ellas -quizá la principal- son las numerosas co-Page 916nexiones y puntos de encuentro entre dos áreas del conocimiento jurídico: la procesal constitucional, encarnada en la figura de la controversia orgánica que prevé el artículo 105 constitucional; y la segunda, la constitucional-tributaria, reflejada en la figura de la exención de impuestos, suscitándose así cuestiones que como objetivo debemos tratar conjuntamente.
Ahora bien, señaladas las consideraciones que justifican a nuestro juicio el interés que despierta el tema objeto de esta participación, nos parece necesario exponer enseguida una síntesis de su contenido.
En primer término se aborda el tema de la exención de impuestos en el sistema jurídico mexicano, reflexionando sobre su naturaleza jurídica, antecedentes y fundamento. Posteriormente, nos introduciremos en la institución de la delegación legislativa y el artículo 39, fracción I, del Código Fiscal de la Federación, a fin de conocer e interpretar la norma objeto de controversia.
Una vez superado lo anterior, en capítulo posterior se encara la procedencia de la controversia constitucional y los posibles motivos de invalidez del citado Decreto de exención de impuestos, para finalmente sentar las conclusiones más relevantes de este trabajo.
La exención tributaria es una técnica que impide el nacimiento de la obligación tributaria -o bien reduce su cuantía- en determinadas hipótesis comprendidas en la norma impositiva1.
La sustancia jurídica de la exención es el efecto desgravatorio que produce, el cual, carece de autonomía respecto de la obligación tributaria. Por ello, la exención no es otra cosa que una peculiar estructuración del tributo: una situación objetiva integrada en el régimen del instituto tributario. La exención, por tanto, es una configuración objetiva de la norma tributaria que excluye de su ámbito determinados supuestos o restringe la cuantía del gravamen en hipótesis peculiares.
La clasificación más extendida es la que distingue entre exenciones objetivas y exenciones subjetivas. Las primeras son aquellas en las que determinados hechos, situaciones o actividades quedan excluidas del ámbito de aplicación del impuesto, a pesar de estar lógicamente comprendidos en el presupuesto de hecho definido por la norma; en cambio, en las segundas lo que se excluyen son ciertas personas, o categorías de personas, para que éstas no vengan obligadas a contribuir, a pesar de encontrarse en el supuesto fáctico de la imposición en la relación definida por la ley para que esa obligación pudiera producirse a cargo de ellas2.
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Ahora bien, en nuestro país, el texto original de la Constitución de 1917, establecía en su artículo 28, primer párrafo, lo siguiente:
"En los Estados Unidos Mexicanos no habrá monopolios ni estancos de ninguna clase; ni exención de impuestos;...".
Las primeras interpretaciones que se hicieron de dicho precepto, concluyeron en que tal prohibición era de carácter absoluto, por lo que, en principio, ninguna ley o decreto podía establecer exenciones, so pena de inconstitucionalidad. En efecto, la legislación ordinaria no podía, precisamente porque se lo vedaba la Constitución, decretar exenciones tributarias.
Aunado a ello, los antecedentes históricos ponían de manifiesto que el legislador constitucional no tenía una idea clara de lo que era la exención, sino que muchas veces la confundía con el privilegio.3 Por su parte, la Suprema Corte de aquellos años modificó su criterio inicial, adverso a toda clase de exención, e interpretó que la prohibición que contiene el artículo 28 constitucional no puede referirse más que a los casos en que se trate de favorecer intereses de determinada o determinadas personas, estableciendo un auténtico privilegio, o cuando, por razones de interés social o económico, se exceptúa de pagar impuestos a toda una categoría de personas por medio de leyes que tienen carácter general4.
La radical prohibición del citado artículo dio origen a múltiples problemas prácticos, lo que obligó a revisar el texto constitucional. Así, por reforma publicada en el Diario Oficial de la Federación de 3 de febrero de 1983, el artículo 28 constitucional establece, hasta el día de hoy, lo que sigue:
"En los Estados Unidos Mexicanos quedan prohibidos los monopolios, las prácticas monopolísticas, los estancos y las exenciones de impuestos en los términos y condiciones que fijan las leyes".
El texto vigente pone en evidencia que la intención del Constituyente con el pasar del tiempo ha sido prohibir exclusivamente los privilegios fiscales, o bien, evitar que bajo el rótulo de exenciones puedan encubrirse diversos privilegios exclusivos e indebidos que perjudiquen el interés nacional; por tanto, la intención ya no es la de prohibir exenciones tendentes a lograr la igualdad entre los ciudadanos, ni tampoco aquellas que suponen quitar un obstáculo para el desarrollo de ciertas áreas prioritarias para el bienestar social o la economía nacional, por ejemplo, la vivienda o la agricultura.
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En suma, la prohibición explícita del artículo 28 constitucional en materia de exenciones no es de carácter absoluto, sino mas bien, relativa; relativa a los siguientes casos:
a) Aquellos tratos diferenciados que bajo la denominación de exenciones se escondan verdaderos casos de privilegios o prerrogativas tributarias.
b) Aquellas exenciones que instauren o tiendan a instaurar regímenes monopolísticos o vulneren la libre concurrencia.
c) Aquellas exenciones que no se fijen bajo las directrices de proporcionalidad o equidad tributarias, o si bien no ocurre así, no tengan su fuente en algún precepto constitucional.5
Por tanto, el problema de la prohibición constitucional ya no gira en torno a si la exención de impuestos es o no contraria a la Constitución, sino que el problema se desplaza a otro ámbito; esto es, al alcance y significado que debe dar a esa norma constitucional el legislador ordinario, como principal destinatario del citado mandato constitucional.
Aquí es donde comienzan los problemas.
En su concepción actual y genéricamente considerada, la delegación consiste en un acto dispositivo mediante el cual un sujeto, fundándose en su propia competencia para proveer acerca de un determinado objeto, atribuye a otro los poderes necesarios para que provea de modo tan legítimo y eficaz como él mismo acerca de una materia, dentro de ciertos límites y con arreglo a los criterios establecidos en el acto de delegación6.
Llevada la estructura anterior a la materia que nos interesa, tenemos que por delegación legislativa se entiende la autorización que el Constituyente concede a otro órgano del Estado, el Ejecutivo, para dictar normas con la misma fuerza que las leyes, para una materia, con unos límites y con unos determinados criterios.
Es decir, sólo la Constitución puede autorizar que el legislativo, titular primario de la potestad legislativa, permita que el Ejecutivo dicte normas con rango y fuerza de ley en una determinada materia. Los únicos ejemplos de legislación delegada los encontramos en los artículos 29 y 131 constitucionales, a través del decreto-ley y del decreto-legislativo, respectivamente. Fuera de estos dos casos, no encontramos en la Constitución Federal ningún otro supuesto de delegación legislativa.
Ahora bien, la delegación legislativa tiene una serie de límites entre los cuales se encuentra el principio de reserva de ley, que consiste en la definición de sectores y materias -o determinados objetos dentro de una materia- que están reservados exclusiva y completamente a la ley -aspecto positivo-, esto es, excluidos de una regula-Page 919ción por parte de la Administración, de las fuentes normativas subordinadas, al menos de una regulación autónoma -aspecto negativo-7.
El principio de reserva de ley tiene su origen histórico en el surgimiento de los primeros Parlamentos medievales, es decir, cuando el poder del Monarca se limitaba al atribuirse a las Asambleas electivas toda decisión que afectara los derechos personales y...
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