Valoración y comprobación de valores inmobiliarios por las comunidades autónomas: los nuevos medios de comprobación

AutorMa del Puerto Rodríguez Montañés

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I Introducción

La determinación del valor de los bienes a efectos tributarios, y de los inmuebles en particular, ha sido objeto de frecuente atención por parte de la doctrina1 debido a la especial complejidad que conlleva la adopción de criterios de valoración que permitan una gestión ágil y efectiva de los tributos que recaen sobre los mismos, sin menoscabo de los principios de justicia tributaria.

La cuestión es importante en la medida en que dicha valoración condiciona la cuantificación de la deuda tributaria, cobrando especial relevancia en aquellos impuestos que, tradicionalmente, determinan su base imponible acudiendo a la utilización de conceptos jurídicos indeterminados, como valor real o de mercado, cuyo contenido debe ser fijado por los obligados tributarios, con la carga de dificultad y responsabilidad que ello conlleva. Page 10

En este sentido, la comprobación de los valores declarados a efectos de los ITPAJD e ISD ha constituido tema de recurrente preocupación por parte de la doctrina y objeto de numerosos pronunciamientos de la jurisprudencia que, al hilo del contenido del valor real, han sentado contradictorias opiniones sobre el alcance de los antiguos principios de unicidad y estanqueidad de las valoraciones tributarias2, pudiéndose entender muchos de sus planteamientos hoy superados.

Actualmente, de acuerdo con nuestra normativa vigente, estos impuestos se encuentran cedidos a las Comunidades Autónomas y son gestionados, por delegación del Estado, por sus correspondientes Administraciones tributarias. Ha sido precisamente la imposibilidad material de dar satisfacción a las exigencias derivadas de dicha gestión, en especial en las comprobaciones de valor3, una de las razones fundamentales que han inducido a que la mayoría de las Comunidades Autónomas hayan acudido a valores de referencia, determinados de forma masiva y general, mediante procedimientos heterogéneos, cuya utilización como medios de comprobación originaba problemas de legalidad.

El legislador ha venido a dar cobertura a muchas de estas actuaciones, ampliando y completando la forma de aplicación de los medios de comprobación contemplados Page 11 en el artículo 57.1 de la LGT, al que se ha dado nueva redacción por la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal (LMPFF). Esta norma ha sido desarrollada por el reciente Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (RGAPGI), aprobado por RD 1065/2007, de 27 de julio4, en el que, según reza su Exposición de Motivos, se tiende a "unificar la regulación contenida, fundamentalmente, en la normativa del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y al objeto de establecer una regulación mínima común para todos los territorios de aplicación de determinados tributos cedidos, en los que dada la competencia normativa de las Comunidades Autónomas se habían producido regulaciones singulares".

Con arreglo a esta normativa, el valor de los inmuebles estimado de manera general y objetiva, va a constituir, en la generalidad de los casos, la base imponible de los ITPAJDy el ISD, lo que disminuye, sin duda, la conflictividad tributaria y simplifica la gestión, al mismo tiempo que ofrece mayor seguridad jurídica a los contribuyentes, todo ello, en detrimento, una vez más, del principio de capacidad económica. Al examen de la cuestión dedicaremos las líneas siguientes de este trabajo. Page 12

II Las competencias de las comunidades autónomas en la gestión de los tributos cedidos

El actual modelo de financiación autonómica, vigente desde 1 de enero de 2002, tiene su origen en el Acuerdo del Consejo de Política Fiscal y Financiera de 27 de julio de 2001, y nace con el objetivo fundamental de incrementar la llamada "corresponsabilidad fiscal". Ello hizo necesario la reforma de la LOFCA, que se llevó a cabo por la Ley Orgánica 7/2001, de 27 de diciembre, y la promulgación de la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, reguladora de las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de todas las Comunidades Autónomas de régimen común y ciudades con Estatuto de Autonomía.

Con esta reforma, se modifica el régimen general de los tributos cedidos del Estado a las Comunidades Autónomas, ampliándose los tributos susceptibles de ser cedidos, al mismo tiempo que se otorgan determinadas competencias normativas sobre los mismos.

En relación con la gestión, entendida en sentido amplio, la LOFCA, en la nueva redacción que da a su artículo 19 la citada Ley 7/2001, de 27 de diciembre, distingue entre los tributos cedidos, total o parcialmente, cuya gestión corresponde a la Administración Tributaria del Estado, y aquellos otros tributos cedidos, en que dicha gestión puede ser asumida, por delegación del Estado, por la correspondiente Comunidad Autónoma5. Page 13

En esta línea, la Ley 21/2001, establece, en su artículo 46.1, que las Comunidades Autónomas se harán cargo, por delegación del Estado, de la gestión, liquidación, recaudación e inspección, así como la revisión de los actos dictados en vía de gestión, del Impuesto sobre el Patrimonio, Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, Tributos sobre el Juego, Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte e Impuesto sobre las Ventas Minoristas de Determinados Hidrocarburos. Por el contrario, serán los órganos estatales competentes, los que llevarán a cabo esas mismas actuaciones de gestión en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, Impuesto sobre el Valor Añadido e Impuestos Especiales de Fabricación.

Nos referiremos, de ahora en adelante, al primer grupo de tributos citados, respecto a los cuáles la doctrina se viene planteando la posibilidad de su consideración como tributos propios de las Comunidades Autónomas6 y para los que se ha reivindicado la atribución de la gestión de Page 14 modo exclusivo a sus correspondientes Administraciones7. Sin embargo, de acuerdo con la regulación vigente, las Comunidades Autónomas tienen competencia para regular aspectos relacionados con la gestión tributaria, con el alcance y condiciones establecidas en la referida Ley 21/2001, de 27 de diciembre, lo que significa que, a pesar de la declaración inicial de la delegación de la gestión en sentido amplio, se encuentran previstos determinados aspectos en los que resulta aplicable la normativa del Estado.

Así, en primer lugar, se señala expresamente la aplicación de las normas estatales cuando la Comunidad Autónoma no ejerza las competencias normativas que, en materia de gestión, le han sido cedidas (art. 45 de la Ley 21/2001).

En segundo lugar, el Estado se ha reservado determinadas competencias gestoras con respecto a alguno de los tributos cuya gestión ha sido inicialmente cedida a las Comunidades Autónomas. Así, en el Impuesto sobre el Patrimonio, el modelo de declaración es aprobado por los órganos estatales competentes y las declaraciones deben presentarse conjuntamente con las del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Asimismo, y sin perjuicio de los acuerdos que puedan suscribirse entre Administraciones, la Inspección de Tributos del Estado tiene la facultad de incoar actas de investigación y comprobación por este impuesto, con ocasión de las actuaciones inspectoras que se lleven a cabo en relación con el IRPF, reservándose a las Comunidades Autónomas la instrucción y resolu- Page 15ción de los expedientes administrativos iniciados con ocasión de dichas actas (art. 46.3 de la Ley 21/2001).

También se ha reservado el Estado la competencia para establecer, con carácter obligatorio, el régimen de autoliquidación en el Impuesto sobre Sucesiones (art. 40.2 de la Ley 21/2001), debido a la especial dificultad que supone esta tarea para el contribuyente.

Del mismo modo, se exige que las Comunidades Autónomas ajusten su actuación a la normativa estatal en la gestión recaudatoria y en la realización de las funciones inspectoras, siguiendo los planes de inspección de elaboración conjunta por la Administración estatal y autonómica, y de cuya ejecución deben dar cuenta anualmente al Ministerio de Hacienda y a las Cortes Generales (arts. 49.2 y 50.1 de la Ley 21/2001).

En cuanto a la revisión de actos tributarios, son los órganos económico-administrativos del Estado los que conocen de las reclamaciones interpuestas contra los actos tributarios dictados por las administraciones autonómicas. Tampoco ha sido objeto de delegación a las Comunidades Autónomas la revisión de los actos de gestión tributaria a los que se refería el antiguo artículo 154 de la Ley General Tributaria.

Se establece que algunas competencias no son susceptibles de delegación, destacando, entre éstas, las relativas a contestaciones a consultas, salvo las que versen sobre disposiciones dictadas por la propia Comunidad Autónoma, la confección de los efectos estancados y la aplicación y reconocimiento de determinadas exenciones.

Entre las competencias de gestión y liquidación que la repetida Ley 21/2001 atribuye a las Comunidades Autónomas, se encuentran la realización de los actos de trámite y liquidación, calificación de las infracciones y la impo- Page 16sición de sanciones, publicidad e información al público de obligaciones tributarias, la aprobación de los modelos de declaración, salvo el caso ya indicado del Impuesto sobre el Patrimonio y, en fin, cualesquiera que...

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