Análisis del papel asumido por las leyes de presupuestos autonómicas en materia tributaria: cuestiones de técnica legislativa
| Autor | Juan Calvo Vérgez |
| Cargo del Autor | Doctor en Derecho, Profesor Ayudante de Derecho Financiero y Tributario. Universidad de León |
| Páginas | 145-194 |
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A lo largo del presente apartado de nuestro trabajo analizaremos la función que las Leyes de Presupuestos de las Comunidades Autónomas han venido desempeñando en el ámbito de la creación de los tributos propios autonómicos desde la perspectiva del necesario respeto al Principio de reserva de Ley. No abordaremos en consecuencia el papel que estas Leyes asumen en el ámbito presupuestario, sino únicamente su proyección en materia tributaria.
Dispone expresamente el art. 134.7 CE que las Leyes de Presupuestos Generales del Estado no pueden crear tributos. Podrán modificarlos siempre que cuenten para ello con una habilitación previa contenida en una Ley tributaria sustantiva. Nos hallamos por tanto ante una norma que amplía de forma condicionada el contenido esencial o indisponible de las Leyes presupuestarias, si bien estableciendo un conjunto de límites al contenido posible de las mismas.
Page 146La interpretación de la prohibición de crear tributos en la Ley de Presupuestos ha de quedar clara. La prohibición se ha de identificar con el ámbito de las materias reservadas a la ley: creación «ex novo» del tributo y regulación de sus elementos esenciales.
Nada dispone en cambio el citado precepto constitucional sobre la supresión de tributos, en base a lo cual debe analizarse si resulta o no posible dicha supresión a través de la Ley de Presupuestos, con independencia de la problemática que podría plantear al respecto la vigencia temporal de esta Ley. A nuestro juicio la decisión de llevar a cabo la supresión de un tributo queda bajo el alcance de la reserva de Ley, por lo que la prohibición o limitación constitucional del art. 134.7 CE debe extenderse a la misma.
Tal y como señala MARTÍN QUERALT1, en un contexto como el presupuestario, caracterizado por la existencia de ciertas limitaciones en el ejercicio de la función legislativa, no parece lo más adecuado insertar la posibilidad de crear nuevos tributos. En efecto, las circunstancias de celeridad existentes en el debate parlamentario del Presupuesto motivadas por las restricciones reglamentarias vigentes no resultan compatibles, a priori, con las garantías debidas al contribuyente que satisface el Principio de reserva de Ley.
Piénsese además que, en el momento de elaborar y promulgar las Leyes anuales de Presupuestos, el legislador carece de una plena libertad de configuración normativa, en tanto en cuanto la misma debe tener una relación directa con los gastos e ingresos que integran el Presupuesto así como con los criterios de política económica de los que dicho Presupuesto es el instrumento.
Dos son los puntos que analizaremos a este respecto. En primer lugar, ¿en qué medida podría considerarse que el llamado contenido mínimo, necesario e indisponible que ha de tener toda Ley de Presupuestos, al que se refiere el art. 134.2 CE (esto es el estado de gastos y la previsión de ingresos presupuestarios así como el importe de los beneficios fiscales que afecten Page 147 a los tributos del Estado), constituye una restricción injustificada de la potestad legislativa reconocida a las Cortes Generales en el art. 66.2 CE?
Es ésta una cuestión que fue en su momento planteada en la conocida Sentencia del Tribunal Constitucional 76/1992, de 14 de mayo, a través de la cual se resolvían diversas cuestiones de inconstitucionalidad promovidas por varios Juzgados de Instrucción contra el antiguo art. 130 de la LGT de 19632 y el art. 87.2 de la Ley Orgánica del Poder Judicial (LOPJ). La citada Sentencia declaró la inconstitucionalidad de las disposiciones impugnadas, estableciendo unos límites al contenido de la Ley de Presupuestos3.
Consideró el Tribunal a este respecto que «(...) Si bien la norma en cuestión está relacionada con la recaudación de los tributos, la cual es necesaria para que se cumplan las previsiones de ingresos que, a su vez, condicionan la realización de los gastos, esta incidencia en una materia propia de la Hacienda General, cual es la recaudación forzosa de los tributos, no es suficiente para poder afirmar que se de la necesaria conexión directa de la norma en cuestión con el Presupuesto en sentido estricto o con los criterios de política económica del Gobierno» (F.J.º 4.º).
Sostiene por tanto el Tribunal que es la certeza del Derecho garantizada a través del Principio de seguridad jurídica la exige que una Ley de Page 148 contenido constitucionalmente definido, como es la Ley de Presupuestos Generales, no contenga más disposiciones que las que corresponden a su función constitucional4.
La Sentencia cuenta sin embargo con un Voto particular del Magistrado LÓPEZ GUERRA, quien disiente de la opinión mayoritaria del Tribunal y estima que «Con la declaración de inconstitucionalidad del art. 130 LGT se produce una restricción injustificada y sin base constitucional suficiente de la potestad legislativa que a las Cortes Generales reconoce el art. 66.2 de la Constitución Española (...) La restricción a la potestad legislativa que se formula en la Sentencia aprobada por el Pleno no responde a una previsión constitucional, ya sea de carácter explícita o implícita».
En nuestra opinión el art. 134.2 CE, al igual que sucede con el art. 134.7 CE, representa sencillamente un límite material preciso de carácter explícito establecido por el texto constitucional a la hora de configurar un instrumento legislativo como es la Ley de Presupuestos. Fuera de estos límites precisos no consideramos que exista en la Norma Fundamental ningún precepto expreso que impida a las Cortes Generales, en uso de su potestad legislativa, introducir en la Ley de Presupuestos aquellas disposiciones que estime de conveniente inclusión por su relación con la materia presupuestaria.
Cuestión distinta puede ser, tal y como manifestó el Magistrado LÓ-PEZ GUERRA en su Voto particular formulado a la STC 76/1992, que cuando el Tribunal Constitucional declara la inconstitucionalidad de un determinado precepto normativo contenido en una Ley de Presupuestos por Page 149 considerar que el mismo aborda la regulación de una materia distinta a lo que representa el contenido mínimo, necesario e indisponible de aquélla, pueda estar restringiendo injustificadamente la potestad legislativa reconocida a las Cortes Generales en el art. 66.2 CE, al tomar como simple criterio de decisión el de la conexión o no de dicha norma con una mera previsión de ingresos, habilitación de gastos o con los criterios de una política económica de la que el Presupuesto es instrumento.
Queremos decir con ello que tan contrario a la Constitución puede ser la inclusión o modificación indiscriminada de todo tipo de materias realizada a través de la Ley anual de Presupuestos y habilitada con carácter previo por una Ley tributaria sustantiva, como la declaración de inconstitucionalidad efectuada por la jurisprudencia del Tribunal de determinadas normas en base a lo que dicho Tribunal considere, a su entender, como «conexión con el estado de gastos y previsión de ingresos del Estado». En ambos casos se está restringiendo injustificadamente y sin base constitucional suficiente la potestad legislativa que a las Cortes Generales reconoce el art. 66.2 CE.
Analicemos a continuación si las particularidades que presenta la Ley de Presupuestos en lo referente al procedimiento de su elaboración pueden llegar a suponer igualmente una restricción a las competencias del Poder Legislativo desde la perspectiva del necesario respeto al Principio de reserva de Ley.
Dichas particularidades vienen determinadas por los requisitos que tanto la Constitución, en su art. 134.6, como los Reglamentos del Congreso y del Senado establecen para la formulación de enmiendas al proyecto de Ley de Presupuestos. Pues bien, estimamos que la repuesta a la referida cuestión ha de ser negativa. Una cosa es hablar de peculiaridades en el procedimiento de su aprobación y otra distinta plantear la existencia de una restricción ilegítima de las facultades de las Asambleas Legislativas que determine su inconstitucionalidad.
El Principio de reserva de Ley exige un importante grado de concreción a la hora de definir y regular el conjunto de elementos esenciales de toda figura tributaria. El propio Tribunal Constitucional, en su tarea de precisar el alcance de este Principio, ha venido insistiendo acerca de la necesidad de concretar al máximo la configuración de los diversos elementos esenciales tributarios, evitando todo tipo de remisiones expresas a Page 150 normas de rango inferior o a actuaciones del Poder Ejecutivo que puedan desvirtuar las exigencias derivadas de este Principio constitucional5.
¿Qué interpretación cabe realizar de la modificación de tributos con habilitación legal previa? Varias son las cuestiones que, a este respecto, han de ser analizadas. En primer término la relativa al alcance de la modificación. ¿Debe entenderse por «modificación» la alteración de uno o varios elementos del tributo especificados en todo caso por la respectiva Ley de autorización?
A priori, parece desprenderse de la norma constitucional que toda alteración que se pretenda efectuar en la Ley de Presupuestos ha de haber sido prevista en una Ley tributaria sustantiva.
Como es sabido, la STC 27/1981, de 20 de julio, introdujo dos conceptos diferentes en el análisis de esta materia: de una parte, el de «alteraciones sustanciales y profundas», las cuales habrán de ser autorizadas en una Ley tributaria previa; y de otra, el de «mera...
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