Aplazamiento y fraccionamiento de pago en el reglamento general de recaudación

AutorIsaac Merino Jara
CargoCatedrático de D. Financiero y Tributario UPV/EHU

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I Introducción

El 1 de enero de 2006 entró en vigor el Real Decreto 939/2005, de 29 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de Recaudación (en lo sucesivo RGR) que dedica la sección 2ª del Capítulo I del Título II, arts. 44 a 54, a regular el aplazamiento y el fraccionamiento 1 . No obstante, Page 10 debe tenerse en cuenta que su Disposición transitoria tercera establece en su apartado 2 que las consecuencias del incumplimiento de los acuerdos de concesión de aplazamientos, fraccionamientos o compensaciones dictados antes de 1 de enero de 2006 serán las previstas en el Reglamento General de Recaudación, aprobado por el Real Decreto 1684/1990, de 20 de diciembre, y en su apartado 3 que las notificaciones de los acuerdos de denegación de aplazamientos o fraccionamientos dictados antes de 1 de enero de 2006, relativos a aplazamientos, fraccionamientos o compensaciones solicitados en período voluntario de ingreso, incluirán los plazos de pago y el cálculo de la liquidación de los intereses de demora de acuerdo con lo previsto, respectivamente, en los artículos 108 y 56.3.a) del Reglamento General de Recaudación, aprobado por el Real Decreto 1684/1990, de 20 de diciembre.

El artículo 65.1 de la LGT establece que las deudas tributarias que se encuentren en periodo voluntario o ejecutivo podrán aplazarse o fraccionarse, previa solicitud del obligado tributario, cuando su situación económico financiera le impida, de forma transitoria, efectuar el pago en los plazos establecidos. Ha desaparecido del nuevo RGR la referencia a la discrecionalidad que se contenía en el artículo 48.1 del Reglamento de 1990 que establecía que "podrá aplazarse o fraccionarse el pago de la deuda tanto en periodo voluntario como ejecutivo, previa petición de los obligados, Page 11 cuando su situación económico financiera, discrecionalmente apreciada por la Administración , les impida efectuar el pago de sus débitos". Al respecto, la SAN de 26 de junio de 2005 manifestó: "la actuación administrativa en relación con la materia de debate se despliega, en primer término, en el examen de la situación de tesorería de la entidad solicitante del aplazamiento, a través de cuya comprobación apreciará, discrecionalmente, si existe o no causa para la solicitud del aplazamiento. Dicho en otros términos, se está imponiendo a la Administración la obligación de que se pronuncie sobre la valoración de la causa alegada como fundamento de la solicitud del aplazamiento, pronunciamiento que la misma efectúa en ejercicio de una potestad discrecional", resultando evidente, -señala la STSJ de Cataluña de 15 de diciembre de 2005- "que la "frase "discrecionalmente apreciada", referida a la situación económica financiera del solicitante, no puede entenderse como "apreciará arbitrariamente", máxime si la propia norma establece los parámetros que la Administración ha de valorar, esto es, la falta de liquidez y capacidad de generar recursos de la solicitante, de tal suerte que la Administración ha de razonar su medida, para que la denegación sea legítima, en base a la concurrencia de dichos elementos". Ahora bien, el hecho de que ahora no se haga referencia a la discrecionalidad no debe interpretarse como que todas las potestades son todas regladas. Realmente el aplazamiento era y sigue siendo un acto administrativo complejo con una pluralidad de partes, unas regladas y otras discrecionales 2 . Por lo demás, "la propia normativa incorpora cada Page 12 vez mayor número de disposiciones en las que alientan, o directamente se recogen, efectos favorables para el obligado. No ya como mera excepción, sino como normas generales que contribuyente a definir el régimen jurídico de un determinado instituto. Y el conjunto de las cuales viene procurando un cierto reequilibrio en las posiciones respectivas e Administración y obligado con motivo e la aplicación de los tributos" 3 . En efecto, poco a poco la excepcionalidad de los aplazamientos y fraccionamientos va desapareciendo, y así, recientemente se haya ampliado su ámbito de aplicación, tras la modificación de la LGT llevada a cabo por la Ley 36/2006, de 29 de diciembre , de medidas para la represión del fraude, en la medida en que añade un nuevo número 5 a su artículo 27, referido a los ingresos extemporáneos, sin requerimiento previo, modifica el apartado 5 de su artículo 155 referido a las actas con acuerdo, y, por último modifica el párrafo a) del apartado 3 del artículo 188, referido a la reducción de sanciones.

II Deudas aplazables

Según el artículo 44.2 RGR serán aplazables o fraccionables, todas las deudas tributarias y demás de naturaleza pública cuya titularidad corresponda a la Hacienda pública, salvo las excepciones previstas en las Leyes.

La LGT establece en su artículo 65.2 que no podrán ser objeto de aplazamiento o fraccionamiento las deudas tributarias cuya exacción se realice por medio de efectos timbrados. "Este criterio de exclusión -según CALVO ORTEGA- Page 13 debe mantenerse para aquellos supuestos en los que no se utilicen efectos timbrados (pero deba hacerse y el impuesto se liquide en metálico y en aquellos otros en que el pago sea parte mediante la utilización de efectos timbrados y parte en metálico)" 4 . Tampoco podrán aplazarse o fraccionarse las deudas correspondientes a obligaciones tributarias que deban cumplir el retenedor o el obligado a realizar ingresos a cuenta, salvo en los casos y condiciones previstos en la normativa tributaria. En este último caso, la razón de la cautela "no se entiende muy bien, con carácter general, porque si bien tiene su sentido en el caso de las retenciones y de los ingresos a cuenta que pueden hacer terceros, no tiene el mismo sentido cuando las obligaciones de hacer pagos a cuenta corresponden al propio sujeto pasivo" 5 .

Podrán aplazarse o fraccionarse tanto las deudas que se encuentren en período voluntario como las que se hallen en periodo ejecutivo. Por lo demás, pueden aplazarse o fraccionarse tanto las deudas liquidadas por la administración como las autoliquidadas por el obligado tributario, incluidas las auto liquidadas fuera de plazo.

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III Procedimiento
1. Iniciación

El procedimiento tiene carácter rogado. El aplazamiento o fraccionamiento no se concede de oficio, es precisa la previa solicitud del obligado tributario 6 . Por tanto, entre otros, pueden solicitar el aplazamiento el sujeto pasivo (contribuyente y sustituto), el obligado a realizar pagos a cuenta, el sucesor, el responsable, etc. Aunque, según el artículo 33 del Rgto. de Recaudación, puede efectuar el pago cualquier persona, tenga o no interés en Page 15 el cumplimiento de la obligación, ya lo conozca y lo aprueba, ya lo ignore el obligado tributario, estos terceros no pueden solicitar el aplazamiento o fraccionamiento 7 .

A) Plazo y efectos de la presentación de la solicitud

Los plazos de presentación de la solicitud y los efectos que ello produce se concretan en el artículo 46 del RGR.

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a) Deudas en periodo voluntario

La solicitud referida a las deudas que se encuentren en período voluntario de ingreso o de presentación de las correspondientes autoliquidaciones deberá presentarse dentro del plazo fijado para el ingreso en el artículo 62.1, 2 y 3 de la LGT o, en la normativa específica reguladora del ingreso de naturaleza pública de que se trate según los casos, precisándose, a esos efectos, que en el caso de deudas resultantes de autoliquidaciones presentadas fuera de plazo, sólo se entenderá que la solicitud se presenta en período voluntario cuando la solicitud de aplazamiento o fraccionamiento se presente junto con la autoliquidación extemporánea. La existencia de autoliquidaciones extemporáneas voluntarias, pone de manifiesto que no existe la continuidad entre el periodo voluntario y el periodo ejecutivo, que se contempla una especie de prórroga del primero. Esas autoliquidaciones llevan aparejado un recargo (art. 27 LGT).

La presentación de una solicitud de aplazamiento o fraccionamiento en período voluntario impedirá el inicio del período ejecutivo durante la tramitación del correspondiente expediente (art. 161.2 LGT), y, por tanto, ni se dictará providencia de apremio ni se devengarán los recargos del periodo ejecutivo, pero no por eso dejan de devengarse intereses de demora 8 . Al margen de ello, téngase en cuenta que, según el artículo 165.2 de la LGT, el procedimiento de apremio se suspenderá de forma automática por Page 17 los órganos de recaudación, sin necesidad de prestar garantía, cuando el interesado demuestre que la deuda ha sido ingresada, condonada, compensada, aplazada o suspendida o que ha prescrito el derecho a exigir el pago.

El artículo 49.2 del Rgto. Recaudación establece que cuando se presente una solicitud de aplazamiento en período voluntario y concurran las circunstancias previstas en el...

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